经济全球化、信息化的不断发展，导致企业竞争更加激烈，经营风险日益增加，这对注册会计师的审计工作提出了更高的要求。注册会计师必须从更高层次综合考虑企业的环境和面临的风险，充分掌握企业面临的各方面情况，制定审计策略。于是，现代风险导向审计应运而生。

本文笔者首先阐述了现代风险导向的本质；随后说明了与传统的风险导向审计相比，现代风险导向审计对审计实务的影响；最后重点阐述现代风险导向审计在我国审计实务应用中存在的问题，并提出了相应的对策。

一、现代风险导向审计的本质

我国新审计准则全面贯彻了现代风险导向审计理念，采用新的审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险。现代风险导向审计是以审计风险模型为基础，通过了解被审计单位的经营管理状况、战略目标水平及内部控制情况，识别存在的风险，并对此进行风险评估，从而制定相应的审计策略，将审计风险降低至可接受的水平的系统审计方法。现代风险导向审计不仅注重从源头上把握审计风险产生的根源，而且将审计视野由以往关注内部控制和具体认定层次扩大到企业环境、发展战略、公司治理结构等宏观方面。

二、现代风险导向审计对审计实务的影响

（一）审计重心转移到风险评估，明确审计重点和审计领域，合理分配审计资源

重大错报风险概念将风险评估的思想贯穿于整个审计过程，更加关注管理层舞弊，有利于注册会计师从源头上发现舞弊，降低审计风险。现代风险导向审计引入重大错报风险概念，明确了以重大错报风险为风险评估的重点，将审计资源放在容易发生错报的重点领域，要求在所有的审计阶段都实施风险评估程序，并将评估的风险与可能发生的重大错报相联系。注册会计师应从多方面来了解审计客户及其所处的环境并评估重大错报风险，其中包括了解审计客户的经营目标和战略以及相关的经营风险。注册会计师的责任是评估被审计单位财务报表的重大错报风险，帮助被审计单位设计和实施有效的审计程序，为财务报表不存在重大错报提供合理保证。

（二）将分析性程序作为重要审计程序

现代风险导向审计将分析性程序广泛运用于审计过程：（1）用作风险评估程序阶段，了解被审计单位及其环境，并评估财务报表发生重大错报的风险，确定重点审计领域。（2）用作实质性程序。可以将分析程序单独或结合其他细节测试，减少细节测试的工作量，节约审计成本，降低审计风险。（3）在审计结束时对财务报表进行总体复核，评价财务报表仍存在重大错报风险而未发现的可能性，考虑是否追加审计程序，以便为发表审计意见提供合理基础。

（三）扩大了审计证据的范围

现代风险导向审计的审计重心是风险评估，风险评估的结果直接影响审计的效率和效果。评估风险越高，就需要更多的审计证据。现代风险导向审计要求将被审计单位置于宏观层面，分析与其重大错报风险相关的内外部环境，并据此评估客户的经营风险及审计风险。因此注册会计师形成审计结论所依据的审计证据不仅包括实施控制测试和实质性测试获取的证据，还必须取得大量客观、真实的外部证据来保证风险评估结果的恰当性。

三、现代风险导向审计在我国审计实务中存在的问题

（一）风险导向审计实践的法律、法规环境不完善

我国已经制定了风险导向审计准则，但注册会计师执业的法律环境还不完善，相应的准则指南和其他配套规范还没有制定，这会影响现代风险导向审计在审计实务中的实施。监管部门在对审计质量的监督时，通常注重检查注册会计师在审计过程中是否执行常规审计程序，而忽视了审计报告的质量，即所承担的审计风险，客观上使注册会计师在审计过程中几乎不做重大错报风险的评估审计程序。另外，现行法规规定了注册会计师承担的民事责任和刑事责任，但在审计实务中的可操作性不强，审计实务中只有极少数注册会计师败诉，违规成本非常小，导致相关法律、法规失去了应有的约束作用，同时也使注册会计师对审计风险重视程度不够。

（二）注册会计师执业素质不足是内在因素

现代风险导向审计要求注册会计师不仅要拥有财务、会计、经济和法规等方面的专业知识，还需要有较高的风险分析能力、职业判断能力和丰富的执业经验。我国目前的注册会计师执业素质相对较低，通常不了解被审计单位的经营状况、行业背景、战略目标、内部控制和经营管理等方面的知识，也不具备运用数理模型分析推理的能力，不了解相关的战略管理和风险管理的内容，难以形成较强的职业判断能力，不能适应现代风险审计的要求。在审计实务中很难对被审单位的经营风险和舞弊风险作出正确评估，如果在审计风险判断上出现方向性错误，就不能收集到充分的证据证明其审计结论，极有可能导致审计无效率或审计失败。

（三）缺乏统一的行业信息数据库

在现代风险导向审计中，审计人员需要大量的信息来充分了解宏观环境、行业环境、经营风险和财务状况等，才能针对风险不同的客户和不同的风险领域设计相应的审计程序，收集到足够多的审计证据并有效地评估被审计单位的重大错报风险。因此，只有建立功能强大的共享行业信息数据库，才能满足注册会计师了解企业战略、评估经营风险和进行业绩衡量等的需要，从而降低审计风险，提高审计质量。目前我国还没有一套行业共享的信息数据库，不能满足现代风险导向审计的要求，从而影响了注册会计师对企业的整体风险和行业风险的分析。

（四）执行风险导向审计的审计成本是现实障碍

从理论上讲，执行风险导向审计能够降低审计成本，即对风险评估确定重要性，进而确定进一步审计程序的领域，使得注册会计师能够科学合理地确定审计范围、审计方向，合理分配审计资源，提高审计效率。但在审计实务中风险导向审计却增加了审计成本，现代风险导向审计扩大了注册会计师关注的范围，在审计计划阶段需要运用更多的专业知识和更复杂的审计方法。在执行实质性程序时，注册会计师一旦发现问题，就要对存在问题的领域重新进行风险评估，造成审计时间增加，加大审计成本。而审计业务市场竞争激烈，该部分成本无法转化为审计收费的同步增加。

四、优化现代风险导向在审计实务中应用的对策

（一）完善法律环境，建立完整的审计规范体系

完善的法律环境不仅可以对注册会计师合法执业起到保护作用，还可以起到监督作用。因此要修订以审计准则为核心的审计规范体系，注重对风险导向审计模式的改进，完善风险导向审计实施的具体程序和具体方法，为审计人员在实务操作中建立一个规范性的、原则性的技术指导，以便消除风险审计的制度约束因素，使审计人员执业能够有章可循。同时，在行业监管方面，应明确注册会计师协会的地位，赋予其全权自律管理的权力，以便维护注册会计师协会本身的独立性和权威性。

（二）提高审计人员的执业素质

注册会计师提供的审计鉴证业务、管理咨询服务的专业性和技术性极强，客观上要求注册会计师必须具备较强的分析问题及解决问题的能力。而我国注册会计师仅注重财务方面的专业知识，执业能力不强，难以适应现代风险导向审计的要求。因此应从以下方面提高注册会计师的执业素质：首先，中注协应定期组织对执业注册会计师进行现代风险导向审计理论与实务的培训，改善注册会计师的知识结构，使其不仅精通会计、审计等方面的专业知识，还掌握战略管理、风险管理、法律和业绩评价等方面的知识，培养审计人员对影响企业的宏观环境的把握能力；其次，会计师事务所也要努力改善人才结构，促进人才结构的多元化发展。

（三）构建网络化共享的行业信息系统

以中注协为主体、政府有关部门和会计师事务所配合，建立庞大的信息数据平台，收集各个行业的资料。会计师事务所在承接审计客户时，应当建立客户档案，对注册会计师在审计过程中获取的有关被审计单位的各种资料进行整理和归纳，并及时更新数据库，实现数据在会计师事务所的共享。这样可以解决会计师事务所收集数据能力方面的限制，为注册会计师实施现代风险导向审计提供强有力的数据支持，以满足注册会计师在审计过程中及时了解被审计单位的经营战略、业务流程、风险评估和经营业绩等方面的需要。

（四）积极创新审计手段和方法、提高审计执业效率、降低审计成本

在竞争日益激烈的审计业务买方市场的情况下, 会计师事务所要在多个行业中都能取得良好经济效益难度会很大。因此建议会计师事务所进行成本效益分析, 把有限的资源配置投入到能为其带来更多经济效益的行业。会计师事务所只有实行专业化经营，才能使现代风险导向审计理念和操作规程得到贯彻。一方面注册会计师会集中全部精力关注特定行业的经济形势变化, 熟悉该行业企业的经营环境和风险, 提高审计效果和效率；另一方面注册会计师由于业务熟练, 在执行审计业务时就会提高审计效率，审计成本就会降低。审计成本一降低，就会推动现代风险导向审计在审计实务中的全面实施。