摘要：货的重大错报对于财务状况和经营成果都会产生直接的影响。审计中许多复杂和重大的问题都与存货有关。

近年来财务报表舞弊案中绝大多数与资产项目的造假有关，其中，被揭露出来的财务报表中，涉及存货的案例为数众多，给注册会计师带来了很多的审计风险。本文针对当前存货审计对审计的重要性，从去识别存货审计的风险中，对其如何规避风险做出具体的措施和引导。
　　一、识别存货审计风险
　　（一）风险评估程序
　　审计人员以了解被审计单位及其环境为内容，以识别和评估财务报表重大错报风险为目的，在设计和实施进一步审计程序之前实施的程序，称为“风险评估”。在风险导向审计思想的指导下，审计的重心贯穿于被审计单位的内外部环境，因此，实施存货审计风险评估也应把视线扩展到企业的外部环境，以合理的评估和识别财务报表有关寻获项目的重大错报风险。
　　1.可变现净值
审计人员应了解不同级别的管理层收到的例外报告类型，实施不同的监督活动。其次，还应该了解影响生产与存货交易和余额的重大错报风险包括了交易的数量和复杂性、成本基础的复杂性、产品的多元化、某些存货项目的可变现净值难以确定、将存货放在很多地点以及寄存的存货。
　　2.了解被审计单位及其环境的内容及应选择的审计程序
　　在审计程序的选择中，分为共性审计和个性审计。共性程序是财务报表审计必要的一般性的通用的程序。审计人员应充分了解、收集与被审计单位相关的内外部资料并分析研究。而研究外部资料有：行业状况（如市场供求与竞争、经营周期、关键行业指标）、法律环境和监管环境等；了解的内部资料有：被审计单位性质、会计政策的选择和运用、单位目标、战略相关经营风险、业绩衡量和评价和有关内部控制等内部因素。通过对内部资料的对比，判断被审计单位是否存在重大错报的主客观原因。
　　如果审计程序千篇一律，势必会影响审计的效率和效果，增加审计风险，因此具有针对性的“个性程序”非常重要。首先，审计人员应充分了解被审单位存货的数量、种类、计价、成本归集的方法、内部控制制度等。在横向与纵向中进行比对，纵向中初步了解被审计单位存货在不同时期核算方法及状况的变动情况，横向对比可了解被审单位存货核算方法及状况的合理性。为设计进一步程序提供线索。在两个审计程序的选择中，除了询问、观察、分析和检查等共性程序外，可根据审计人员对具体情况的判断来设计。除此之外，审计人员必须具有最起码的生活知识和社会常识，才能更好的发挥审计的职能。
　　二、对实例的简单分析
　　在对存货的审计中，审计人员不仅要对原始凭证和财务报表进行审核，同时要具备基本的生活常识。例如银广夏实业股份有限公司，1994年6月上市，被称为“中国第一蓝筹股”。2001年8月，银广夏虚构财务报表事件被曝光。在1998～2001年间共计虚增利润77156万元，其中，1999年虚增17781万元，2000年虚增56704万元，从原材料购进到生产、销售、出口等环节，公司伪造了全部单据，包括销售合同、发票、银行票据、出口报关单和所得税免税文件。这种虚增巨额资产和利润的案件，然而注册会计师没有发现存货报告有关重大虚假问题。在其中，注册会计师应一切凭证据说话，同时在进行审计的时候，也要注意成本效应原则，这样既能降低审计风险，又能通过高效的工作降低成本。
　　同时，也警示注册会计师必须具备过硬的专业技术以及应有的判断能力，应当执行分析程序，分析数据、指标和事情等异常波动，并且应当调查异常的原因，并跟踪查证。
　　三、规避存货审计风险
　　（一）内部控制
　　在存货的内部控制中，由于生产与存货循环与其他业务循环的内在联系，生产与存货循环中某些审计测试，特别是对存货的审计测试，与其他相关业务循环的审计测试同时进行将更加有效。在加强企业的内部控制时，要对集团中的企业进行监控，确定存货审计的重点对象和范围，通过一系列的规章制度来规范审计，建立审计的可信度。同时，企业应着眼全局，建立健全有效的控制体系。首先，企业要确定内部管理体制和管理目标，包括管理模式、内部核算体系、机构设置及职能划分等，以确定内部控制制度设计和建设的方向。其次，明确规定内部各级机构和具体岗位职责。在此基础上，设计内部控制制度和流程体系。第一，在企业的供、产、销全过程中融入相互牵制、相互制约的制度，建立以“防”为主的事前控制体系。第二，在会计部门日常的核算基础上，要对企业各岗位、各项业务进行日常性和周期性核查，建立以“堵”为主的事中控制。第三，以现有的稽核、内部审计、纪检部门为基础，组成隶属于企业最高权利机构的审计委员会。审计委员会通过内部常规稽核、离任审计、落实举报、监督审查企业会计报表等手段，对有关业务和会计部门实施内部控制，建立以查为主的事后控制。
　　（二）对生产与存货交易的实质性程序的了解
　　在通常情况下，存货对企业经营特点的反映能力强于其他的资产项目。存货对于生产制造业、贸易行业一般十分重要。通常，存货的重大错报对于财务状况和经营成果都会产生直接的影响。审计中许多复杂和重大的问题都与存货有关。存货、产品生产和销售成本构成了会计、审计乃至企业管理中最为普遍、重要和复杂的问题。
　　存货价值的操纵中，涉及两个要素：数量和价格。确定现有存货的数量常常比较困难，因为货物总是在不断地被购入和销售；不断地在不同存放地点间转移以及投入到生产过程之中。存货单位价格的计算同样可能存在问题，因为采用先进先出法、后进先出法、平均成本法以及其他的计价方法所计算出来的存货价值将不可避免地存在较大地差异。正因为如此，复杂的存货账户体系往往称为极具吸引力的舞弊对象。
　　因此，存货的监盘显得尤为重要。首先，存货监盘应在存货盘点现场实施监盘。其次，对期末存货记录实施审计程序，以确定其是否准确反映实际的存货盘点结果。例如：存货保管与记录工作岗位分离与牵制情况；被审计单位的存货是否有定期盘点制度，并得到一贯执行；同时在整个存货审计的过程中，要注意到存货的变化性大而导致的核算难、存货的库存样式繁多导致调查取证难、不能识别出残次难以辨别的存货和注册会计师预先告知企业，导致的监盘失败以及存货内部控制较弱。
　作者：杨茜月 单位：眉山市财政局