2018 年1 月1 日起，新审计报告准则全面实施。根据准则要求，除无法表示意见的审计报告外，上市实体财务报表的审计报告将增加“关键审计事项”部分，披露与被审计项目相关的个性化信息，以增加审计报告的信息含量和相关性，提高审计项目的透明度。
可以说，这是几十年来审计报告最大的变化，被誉为本轮审计报告改革中“皇冠上的钻石”。对此，记者采访业内人士， 请他们对关键审计事项的确认、描述等方面问题进行了阐述，助力注册会计师在审计中把准关键审计事项“命脉”。
对注册会计师提出更高要求
随着我国资本市场的发展，政府部门、监管机构和投资者对注册会计师执业质量提出了更高的要求，期望注册会计师出具的审计报告更具有相关性和决策有用性，以降低资本市场的不确定性和信息不对称带来的风险。
2015 年，国际审计与鉴证准则理事会
（IAASB）发布新制定和修订的审计报告系列准则，增加审计报告要素，引进关键审计事项部分。我国也做到了准则上的持续趋同，新准则在2018 年全面实施。
“新审计报告提供了与被审计单位和财务报表审计更为相关的信息，这一变化对整个注册会计师行业具有重要意义，不仅提高了审计报告对财务报表使用者的沟通价值，还大幅度提高了审计工作的透明度。”上海国家会计学院副教授宋德亮说，而审计工作透明度的提高，也对注册会计师的职业判断能力提出了更高的要求。在今年的审计报告中，所披露的关键审计事项质量参差不齐，也反映出了注册会计师和会计师事务所在职业判断能力和执业质量方面的差异。
天职国际会计师事务所副主任会计师、合伙人向芳芸表示，编制财务报表的复杂性以及其难以理解性，是注册会计师所面临的诸多挑战之一。因此，审计也是一个极其繁琐的工作，要求注册会计师基于对财务报表重大错报风险的评估执行有效的审计程序。在“格式化”的审计报告中，报表使用者无从知晓注册会计师眼中的最大风险是什么。通过注册会计师披露的关键审计事项及其应对措施，报表使用者确认描述的关键审计事项存在的重大错报风险，已降低至注册会计师可接受的水平，增强报表使用者对审计报告的信心。
同时，对关键审计事项的判断更多地依赖于注册会计师的职业判断。在确定关键审计事项的过程中，注册会计师需要对财务报表的重要领域和重大异常情况给予更多的关注。这就要求注册会计师在整个审计过程中，保持高度的职业怀疑和职业谨慎。
关键审计事项的披露，还增加了审计报告的信息含量，增强相关性和决策有用性，提高沟通价值，增强审计工作透明度“。关键审计事项的披露，需要注册会计师说明为何将该事项认定为关键审计事项、对财务报表的影响和注册会计师的应对措施。通过披露上述内容，可以使财务报表使用者对报告的重大风险有一定的何为关键？
关键审计事项，是指注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。
“关键审计事项的确定，应基于对重大错报风险的评估，而重大错报风险比较高的领域一般具有几个共同特征，需要注册会计师特别关注。”宋德亮说，比如，关键审计事项是对实现经营目标至关重要的环节，往往是营销或运营等核心环节， 因为来自外部和内部的风险会使得管理层承受来自业绩考核等方面的压力，从而产生舞弊动机。同时，关键审计事项往往是存在重大不确定性的事项，这种事项涉及重大判断或会计估计，可能由于注册会计师掌握的信息不如被审计单位充分而导致审计风险。对于非常规的重大交易或事项，注册会计师也应考虑是否作为关键审计事项，这种事项往往因为缺乏成熟可靠的管控流程而容易被操纵。
对此，向芳芸表示，关键审计事项的确认一般需考虑如下几个方面。一是经评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险；二是涉及重大管理层判断的领域相关的重大审计判断；三是本期重大交易或事项对审计影响较大的。
全面实施面临挑战
通过首次采用新审计准则，行业总体上披露了重大错报风险领域、管理层的重大判断、本期重大交易和事项等内容，也披露了注册会计师的应对措施。但在关键审计事项方面还存在一些问题。
“最突出的问题，是大多数审计报告所披露的审计关键事项是显而易见的关键事项，即使没有参与审计工作，也可以根据被审计单位的财务报告判断出这些事项应该作为关键审计事项。对这类事项的详细披露，不仅没有增加审计报告的信息含量，反倒会由于信息冗余而削弱审计报告的价值。”宋德亮说，也存在未披露导致投资者对公司业绩或趋势作出负面评价，注册会计师可能会向客户妥协，未将该事项作为关键审计事项披露。此外， 对于关键审计事项的描述和审计应对措施的披露也比较笼统，未能真正揭示被审计单位的风险特征和针对性的审计程序。
向芳芸也总结了关键审计事项披露存在的问题。比如，部分同行业上市公司关键审计事项披露内容和数量较为近似， 针对性不足；上市实体审计报告中关键审计事项的披露依赖注册会计师的职业判断，可能存在不同注册会计师对同一上市主体报告中披露的关键审计事项有差异等。
“为了提高关键审计事项的信息披露质量，会计师事务所应及时组织承担上市实体审计的业务人员开展编写关键审计事项的专题培训。注册会计师在具体执行业务时，应把握时间节点与被审计单位管理层、治理层、事务所内部项目质量控制复核人等，充分沟通拟披露的关键审计事项内容。同时，建议上市审计业务较多的会计师事务所风控部门设置关键审计事项专项复核人员。”向芳芸说。
此外，目前注册会计师撰写关键审计事项的依据为审计准则及相应的应用指南。但审计准则及相应的应用指南的相关条款原则性较强，特别是针对如何描述关键审计事项的理由和确定应对程序的详简程度留给注册会计师存在较大判断空间。对此，向芳芸建议相关部门发布优秀关键审计事项案例汇编等，给予注册会计师更明确的具体指导。
的确，为了改善新审计报告准则的实施效果，准则制定机构应该及时推出更为详细的指引。对此，宋德亮建议，指引应明确关键审计事项的确认标准，不仅要有定性的标准，还应该有定量的标准。对于关键审计事项的描述，应该详略得当，公认的关键事项简要披露，使报告使用者了解被审计单位的业务特色和风险体征。对于审计应对措施的披露，也要避免过于笼统，应该详细披露审计方案、样本量、覆盖范围等信息。