张志刚/文

2018年12月20日，国家税务总局发 布了《国家税务总局关于全面实施新个人 所得税法若干征管衔接问题的公告》（国 家税务总局公告[2018]56号，下称《56号 公告》），就新税法实施后个人所得税扣缴 的相关问题进行了明确。 我国一直以来采用的分类所得税制 以源泉扣缴为基本和主要扣缴方式，在支 付一项所得的同时，扣缴义务人即完成应 纳税额的计算和扣缴，计征简单。随着此 次个税改革综合与分类相结合的新税制 的初步建立，特别是综合所得按年合并计 税以及新增专项附加扣除，个税扣缴制度 也必然要进行变革。除了原有的源泉扣 缴，出现了预扣预缴的新方式，扣缴制度 更为多元化。
居民个人综合所得适用 “预扣预缴”新方式
根据《56号公告》，个税扣缴制度的变 化主要体现在居民个人综合所得项目，特 别是工资薪金所得。而不计入综合征税 的各项所得，沿用了原个税法下的源泉扣 缴或自行预缴方式（见上表）。
累计预扣法
原个税法下企业雇主履行代扣代缴 义务时只计入员工当月工资薪金所得，而 在新税法的累计预扣法下，企业雇主每月 计算预扣缴税额时，需要先将员工该纳税 年度内截至当月的累计应纳税所得额，按 照综合所得年税率表（亦即工资薪金所得 的预扣缴税率表），计算出累计至当月的 应预扣缴税额，减除之前月份已经预扣缴 的税额后，确定当月工资薪金的预扣缴税 额。这种新的预扣预缴方式对于员工个 人和企业都会带来不小的影响。 对员工的影响： 员工在预扣缴环节可以进行专项附 加扣除。 员工未能及时扣除的专项附加扣除 项目，可以在同一纳税年度内的之后月份 进行补扣。 员工纳税年度内仅从一处取得工资 薪金所得并通过预扣缴完成了全部专项 附加扣除的，累计预扣缴税额即为该年度 综合所得应纳税额，无需进行年度汇算清 缴，减轻了征纳负担。 工资薪金数额逐月累计、取得单笔大 额收入、数月专项附加扣除补扣等因素都 将影响月度预扣缴的适用税率及预扣缴 数额。对于已经习惯于每月税后工薪收 入基本稳定的员工来说，未来可能要面对 浮动的月度税后工薪收入，因此需要对个 人和家庭的现金流进行适当预测和管理。 对企业雇主的影响： 企业进行工资薪金月度扣缴的计算 方法较之以前复杂程度大幅提高，企业内 部薪酬财税系统亦需相应调整预备应对 新制度。 员工专项附加扣除信息收集、变更、
补扣等将成为企业预扣缴工作的重要组 成部分，需要高效安全的技术手段和工作 流程作为保障。
劳务报酬、稿酬、特许权使用费 进行预扣缴
针对上述三类所得的预扣缴则基本 沿用旧税法下分项分类、按月按次计税方 法，在确定应纳税所得额后，以旧税法下 该3项所得的适用税率作为预扣缴税率， 进行个税的预扣缴。 取得上述三类所得的个人，如有专项 附加扣除，不通过这些所得的预扣缴环 节进行扣除，而需通过年度汇算清缴进 行扣除。 在确定应纳税所得额时，平移了旧税 法下， “每次收入不超过4000元的减除 800 元费用，4000 元以上的减除 20%费 用”的计算方法，其中稿酬所得可以按 照新税法规定，在此基础上再减按70% 计算。 需要注意的是，沿用的旧税法计税方 法仅用于扣缴义务人对上述所得进行预 扣缴。这三类所得最终的应纳税额仍应 按照新税法下综合所得按年计税的方法 进行计算和缴纳。 上述所得在进行预扣缴时不计入纳 税人的专项附加扣除项目，其中劳务报酬 预扣缴税率相对较高，对于以这些所得为 主要收入来源的个人来说，需要进行综合 所得年度汇算清缴的可能性较大，最终个 人税负的确定也更为复杂。与工薪族相 比，这些收入构成更为多元的纳税人可能 需待年度汇算清缴时方可享受税改红利。 “预扣预缴+汇算清缴”是新个税法下 的税收征管的新特征。对于取得综合所 得的居民个人来说，年度预扣预缴税额未 必即是该年度的应纳税额，纳税人需要对 自己的纳税申报情况准确判断，在预扣预 缴的基础上，依规通过年度汇算清缴，实 现多退少补。
非居民个人沿用代扣代缴方式
“预扣预缴”新方式并不适用于新税
法下的非居民个人。这里的“非居民个 人”是指按照新税法规定，纳税年度期 间在中国境内居住不满 183 天的无住 所个人。通常所说的外籍个人，从税 法的角度，根据其实际情况，可能是居 民个人，也可能是非居民个人。非居民 个人取得的各项应税所得的个税扣缴 仍然按照分类分项、按月按次计算应纳 税额并由扣缴义务人代扣代缴的方式进 行处理。 其中，非居民个人取得的工资薪金、 劳务报酬、稿酬和特许权使用费的应纳税 所得额，分别按照新税法规定进行计算， 并适用按月折算后的居民个人综合所得 税率表，分别计税。 在计算非居民个人工资薪金应纳税 所得额时，仅可扣除基本减除费用（每个 月5000元）。 由于居民个人与非居民个人适用不 同的扣缴方法，对于来华工作的外籍个 人，企业需要对其身份进行合理判断，从 而确定工资薪金的扣缴方式。 全新的个税税制要求税收征管体制 的相应变革，其中个税扣缴制度对于众多 扣缴义务人及时准确地履行扣缴义务十 分重要，而扣缴方式不仅与纳税人个人的 纳税申报义务相关，也在一定程度上影响 其现金流。 企业作为扣缴义务人，还应特别关注 以下3点： 企业针对纳税年度期间入职的员工 应如何进行累计预扣缴的问题，《56号公 告》虽然并未进行专门明确，但是根据其 对计算方法的诠释，可以预期企业只需按 照员工在本单位任职期间的工资薪金及 相关扣除进行预扣缴计算。 部分企业会根据需要采用个人提供 劳务服务的用工方式。虽然工资薪金和 劳务报酬均按照居民个人综合所得进行 预扣缴，但是必须注意两者之间的预扣缴 方法完全不同。 《56号公告》对于个人的居民或非居 民身份在纳税年度初期难以确定，或者在 纳税年度期间发生变化时，扣缴义务人应 如何进行个税扣缴处理并未进行说明，相 信后续将有相关政策出台，给予进一步的 明确。