湖北省荆门市财经学校 李玉华


2006年2月，财政部发布《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称新准则）相比于2001年修订后发布的非货币性交易准则（以下简称旧准则），除引入了“商业实质”外，其交换资产的入账价值计量基础发生了变化，损益的确认原则也有了很大的不同。
[例] M公司以一辆福特汽车与N公司的一辆通用汽车相交换，经分析，该交换具有商业实质，假设整个交换过程中没有发生其他相关税费。在交换日，其资产原值、累计折旧、公允价值等相关资料如表1所示：
表1 　　　　　　　　　 单位：万元
项目 M公司 N公司
交换资产 福特汽车 通用汽车
资产原始价值 15 20
交换日累计折旧 1.5 6.4
资产账面净值 13.5 13.6
资产公允价值 16 17
补价 1（支付） 1（收到）

一、交换资产的公允价值不对等，发生补价
依据新准则的相关规定，M公司与N公司的资产交换具有商业实质，应以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
M公司换入通用汽车的入账价＝换出资产公允价值＋支付的补价＝16＋1（万元）
N公司换入福特汽车的入账价＝换出资产公允价值－收到的补价＝17－1＝16（万元）
M公司损益额＝换出资产公允价值－换出资产账面价值＝16－13.5＝2.5（万元）
N公司损益额＝换出资产公允价值-换出资产账面价值＝17－13.6＝3.4（万元）
依据旧准则的相关规定，M公司与N公司只能以账面价值为基础确定换入资产成本，并且只有在发生补价的情况下，收到补价方确认损益。
M公司换入通用汽车的入账价＝换出资产的账面价值＋支付的补价＝13.5＋1＝14.5（万元）
N公司换入福特汽车的入账价＝换出资产的账面价值-补价÷换出资产的公允价值×换出资产的账面价值＝13.6－1÷17×13.6＝12.8（万元）
M公司（支付补价方）不确认损益。
N公司（收到补价方）损益额＝补价-补价÷换出资产的公允价值×换出资产的账面价值＝1－1÷17×13.6（万元）＝0.2（万元）
由此可以看出，在新准则下，M公司和N公司均要确认损益；而在旧准则下，只有收到补价方N公司要确认损益，支付补价方M公司不确认损益。
二、交换资产的公允价值对等，不发生补价
假设例1中N公司通用汽车的公允价值为16万元，不发生补价，其他资料不变，如表2所示。
表2 单位：万元
项目 M公司 N公司
交换资产 福特汽车 通用汽车
资产原始价值 15 20
交换日累计折旧 1.5 6.4
资产账面价值 13.5 13.6
资产公允价值 16 16

依据新准则的相关规定，M公司与N公司的资产交换具有商业实质，应以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
M公司换入通用汽车的入账价＝换出资产公允价值＝16（万元）
N公司换入福特汽车的入账价＝换出资产公允价值＝16（万元）
M公司损益额＝换出资产公允价值-换出资产账面价值＝16-13.5＝2.5（万元）
N公司损益额＝换出资产公允价值-换出资产账面价值＝16-13.6＝2.4（万元）
按旧准则的相关规定，M公司与N公司只能以账面价值为基础确定换入资产成本，没有发生补价，不确认损益。
M公司换入通用汽车的入账价＝换出资产的账面价值＝13.5（万元）
N公司换入福特汽车的入账价＝换出资产的账面价值＝13.6（万元）
换入和换出资产的公允价值相等，没发生补价，所以M公司与N公司均入确认损益。由此可知，在新准则下，即使交换资产的公允价值对等，不发生补价，M公司和N公司也要确认损益；而在旧准则下，因没发生补价双方均不确认损益。



参考文献：
[1]财政部：《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》，经济科学出版社2006年版。
[2]财政部注册会计师考试委员会办公室：《会计》，中国财政经济出版社2005年版。
[3]财政部会计司：《企业会计制度讲解》，中国财政经济出版社2001年版。