中州审计2001.8

浅谈人力资源成本的确认与计量

雷洪敏

人力资源管理是企业管理的重要组成部分，企业进行人力资源管理的目的在于提高人力资源的价值，充分发挥人力资源的潜能，保持竞争优势，实现企业价值最大化。但管理离不开信息，因为没有充分信息为基础的管理，只是盲目的管理。人力资源会计通过对人力资源成本的确认和计量，为企业人力资源管理提供人力资源投资和人力资源经济价值的信息，从而为企业管理当局进行人力资源配置、运用和投资决策提供信息。从价值角度看，企业人力资源管理的起点是人力资源的投入值，而终点是人力资源的产出值。因此，反映人力资源投入的成本会计和反映人力资源产出的价值会计组成人力资源会计，贯穿于企业人力资源管理的始终，所以有必要对人力资源成本加以确认与计量。

一、人力资源成本的确认

人力资源投资形成人力资源成本，就企业而言，人力资源成本是指为获得人力资源而发生的招聘、录用、培训、医疗、保险等费用支出。具体可分为：

（l）取得成本。指为取得人力资源所支付的费用，包括招聘成本、选拔成本、录取成本和就职成本四个部分。其中招聘成本是在企业内外进行人员招聘的费用，如广告费、委托人才交流中心或其他中介机构进行招聘的代理费等。选拔成本是对应聘者进行鉴别选拔时支付的费用，如考试费。录用成本是企业为取得已确定聘任职员的合法使用权而发生的费用，包括录取手续费、调动补偿费、搬迁费等。就职成本是指安置被录用人员上岗时发生的费用，包括差旅费以及安置时的行政费用。

（2）开发成本。指为提高企业员工的素质和劳动技能而发生的各种费用，包括专业定向费、在职培训费、脱产培训费和进修期间的工资。其中专业定向费主要指企业为使新职工尽快熟悉岗位工作而发生的费用，如资料费、上岗培训费等。在职培训费主要指在工作岗位上培训员工所发生的成本，以及企业实施该活动因受到的损失。脱产培训费主要指企业支付给脱产学习人员的工资、按规定可报销的学杂费，以及企业因此而受到的损失。进修期间的工资是指职工在进修期间单位发的工资。开发成本在人力资源成本中起统率作用，居核心地位，随着企业产品科技含量的不断提高和智力开发力度的不断加大，开发成本应逐渐成为人力资源成本的主体部分。

（3）人力资源的保持成本。指在人力资源的使用过程中发生的能够维持人力资源载体正常工作所花费的成本，如工资、奖金、福利费。劳动保险费、医疗费以及安全设施成本。

（4）离职成本。指职工离职而发生的成本。大致有二类：①离退休金，即支付给离、退休人员的工资和费用。②职位空缺成本，由于人员离职使企业原有生产能力降低而导致的损失，以及由于离职缺员完成任务不足而导致的成本。

二、人力资源会计的计量

会计计量是指在会计核算中对会计要素的内在数量关系加以衡量、计算和确定，使之转化为定量会计数据或会计信息的专门方法。由于人力资源是一项特殊资产，其成本和价值的形成有自己的特点，因而其计量方法与其他资产有所不同。人力资源计量应包括人力资源成本的计量和人力资源价值的计量两个方面。

三、人力资源成本的计量

人力资源成本是指为取得、开发和重置作为资源的人所引起的成本，即企业在人力资源上的投入量。由于人力资源和其他物质资源在投资形式上有很大的区别，因而人力资源成本也有自己的特点。具体地讲，由于人力资源具有不成熟性和不完善性，即从知识、技能水平看，即使是高级人才，也会由于科技进步而造成原有的知识老化和技能陈旧，因而需要不断进行知识更新。为此，企业必须为他们进行投资，给予教育培训，使他们不断提高知识与技能。企业的这种投资，并不是在一个会计期间一次性就能达到的，而必须在若干会计期间进行连续地投资，因而人力资源投资相对于物质资源的投资来说具有延续性。这种延续性使人力资源投资形成的成本，不论是从人力资源群体看，也不论是从某一个会计期间还是整个经营活动期间看，都不是完全成本，而是不完全成本。基于人力资源成本的上述特点，其计量可以采用以下常用的三种方法：

1．历史成本法。人力资源历史成本即为了获得和开发人力资源而实际发生的支出或利益牺牲，即包括招募、选拔、聘用和培训等环节所发生的全部成本。在这种方法下，各个会计期间的人力资源投资支出都要按照划


分收益性支出和资本性支出的原则，在各会计期间终了时将资本性投资支出部分确认为人力资源的成本。同时，还应该在各个会计期间根据人力资源成本的耗用情况对已经形成的人力资源成本进行摊销。

这种方法以历史资料为依据，比较客观，也有可验证性，遵循了传统的会计原则和会计方法，易理解，易接受。但采用历史成本法也有不足之处：第一，人力资源的实际价值可能大于历史成本，人力资源具有主观能动性，这是它和其他资源最根本的区别。经济活动的生命在于不断的发展、创新，而只有人力资源才能做到这一点。第二，人力资源的增值、耗减与人力资源的实际能力增减不一致，其他一切资源在使用中都会引起自身损耗而使价值减少，而人力资源能够实现自我补偿与发展。

2．重置成本法。人力资源的重置成本，即重新取得相当于现有人力资源所要发生的支出和利益牺牲，包括原有职员的离职费用和招聘新职员并使之达到离职职员岗位要求的培训费用。由于重置成本反映在现有条件下重新取得某项人力资源的支出和费用，相对于历史成本而言，更有助于管理决策。

但是这种方法也有一定的局限性。第一，不可能找到两个素质以及能力完全相同的人，所以重置成本很难确定。第二，主观性较强，人力资源的重置成本要根据当时的市场状况进行估算，这种估算工作量较大。

3．机会成本法。它是以企业因职工离职。管理混乱、人员怠工等所蒙受的经济损失作为人力资源的计价依据。企业所蒙受的经济损失，既包括企业在该人力资产方面的投资支出没有补偿的部分，又包括该资产所可能创造的价值增值（或贬值）。这种方法计算的人力资源成本不是现实成本，只是一种可能成本。此种方法适用于高科技企业以及企业中高级管理人才和科技人才的管理，使用机会成本更接近于人力资源的实际价值，在加强人力资源流失管理方面具有重要意义。