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房地产企业不规范财务处理偷漏税款例举

近几年来,随着房地产行情的持续升温,房地产成了投资的热门行业,也成为了地方税务部门税收高速增长的主要原动力。以桐庐县为例,2002年来自于房地产的税收收入2751万元,占年度地税收入的13.09%;2003年房地产的税收收入4697万元,占年度地税收入的18.09%;2004房地产税收收入 10158万元,占年度地税收入的28.93%;2005年房地产税收收入 6297万元,占年度地税收入的17.07 %。鉴于房地产行业税收收入占地方税收比重如此之高,房地产企业就成了地税稽查部门的重点稽查对象。县地税稽查局分别在2002年、2004年、2006年对所属房地产企业进行了全面检查,其中2004年通过责成自查方式查补入库税款2064万元,重点检查查补税款129万元。通过检查,发现企业由于不规范的财务会计处理,少计税金、偷漏税款的问题突出表现在以下几个方面,应引起财政、税收等管理部门的关注。

一、未按规定将应视同销售的房产申报交纳营业税及相关税种
根据营业税暂行条例规定,房地产企业将开发产品赠与他人或进行分配应视同销售,申报交纳营业税。从检查情况看,有些企业误认为将房产赠与或分配给股东时,企业未取得经济利益,直观地认为该行为不需交纳营业税;有些企业则是由于税收处理和会计处理存在差异,而财务人员业务水平不高造成少交税款。在会计处理方面,赠与和分配分别按产品成本通过“营业外支出”和“利润分配”科目核算,由于不反映收入,财务人员会忽视漏报漏缴情况,造成偷税;还有些企业则是明知故犯,无视国家税法,偷逃国家税收。2002年,在对某房地产公司检查时发现“开发产品”中挂账的营业房有10间,检查人员通过实地查看发现,挂账的营业房已经全部开门营业,但在公司账上没有反映该营业房的出租收入情况。经对公司相关人员进行询问,得知该营业房已经作为公司利润分配给了部分股东,但公司账面未进行利润分配核算,未按营业税计税收入申报交纳营业税。同时,公司自产货物用于分配应按公允价值计入企业所得税应税收入,公允价值与成本之间的差额应补交企业所得税;股东获得的房产应按“利息、股息、红利”所得交纳个人所得税,由房产公司代扣代交。

二、销售价格明显偏低,无正当理由,未按规定申报营业税
房地产公司在销售房产时,往往对公司内部人员、股东及其他利益相关人员的销售价格明显低于市场价格,以达到少交营业税、企业所得税的目的。2006年,在对某房地产公司进行检查时,通过核对房产销售明细表发现公司有3套住宅房、4间营业房销售价格明显偏低。经调查,发现3套住宅房由本公司职工购买,售价比市场价格低15万元/套;4间营业房均为其他债权人购买。检查人员询问了公司法定代表人及财务人员,得知该公司在房产开发之初,因资金困难,分别向4位购房户拆借资金100-400万元不等,约定不需支付利息,等房产开发完毕后,房产公司要以低于市场价格将4处营业房销售给这几位出资人,以弥补购房户的利息损失。根据《营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定:“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的,主管税务机关有权核定其营业额”。检查人员对该房产的计税销售额进行了核定,4处房产共计少申报计税营业额近200万元,补交营业税约10元。

三、不按规定分摊已售房产的成本造成当期多计成本
房地产企业的成本主要由土地购置成本、前期开发成本、公共配套费用、建筑安装成本、开发间接费用等构成。在检查中发现房地产企业多转成本的行为主要有以下几个方面:
1.多转土地购置成本。由于房地产开发项目具有时间长的特点,往往房地产企业取得了土地使用权后,会将项目分为不同的时间来开发,即分成项目一期、二期、三期,甚至更长的时间。一期项目完工后即开始销售,并进行相关的成本结转。由于建筑面积的不确定性,土地成本多计入经营成本的情况经常发生。2002年在对某房产公司检查时发现该公司以100万元/每亩的价格购买土地40亩,耗资4000万元,设计容积率为1.5。开发的第一小区设计建筑面积为40000平方米,分两期开发,每期开发20000平方米。在检查时,发现该公司第一期项目已经完工,并实现了经营收入。结转时土地成本按账面价值—土地成本的50%即2000万元计入经营成本,第二期项目正在开发中。2004年初再次对该房地产公司2002-2003年度税收情况进行检查时,发现该公司第二期项目也已经完工,并实现了经营收入,售房面积为30000平方米,即两期项目售房面积共计50000平方米。根据配比原则,可计入2002年经营成本的土地价值应为4000×2/5=1600万元,造成了2002年多计土地成本4000-1600=400万元,致使2002年少交企业所得税132万元。
2.成本的归集不规范,造成多结转成本。财务会计的一般原则规定了配比原则,有收入就有相应的成本,配比原则规定一定时期的收入与其相关的成本、费用应当相互配比。它要求一个会计期间的各项收入与其相关联的成本、费用,应当在同一个会计期间内进行确认计量。成本必定是某一项目的成本,应归集在与某一收入相关的成本中。否则,就会存在多计或少计成本的现象。2006年,在检查中发现,某房产公司开发的商住小区中有300多万元的大理石室外工程,经检查人员实地勘察,这项费用是公司为修建商业步行街及一楼营业房装修而耗用的,提升了营业房的价值。根据配比原则,该项成本应计入营业用房成本之中。而公司在对大理石成本进行结转时,按面积平均分配计入了营业房和住房成本中,其中有200余万元计入了住房销售成本。由于当年营业房只发生了少量销售,导致当年多计销售成本120余万元,少交企业所得税近40余万元。
3.将房产开发过程中支付的利息计入财务费用,少交企业所得税。税收政策对房地产开发公司的利息支出有明确的规定:在房地产开发过程中支付的利息,应计入开发成本,项目完工后的利息支付,应计入财务费用。在实际操作中,企业财务人员往往对这一点没有引起足够的重视,造成多计当期费用的情况屡屡发生。某企业2002年账面反映短期借款利息平均余额4000余万元,账面平均“开发产品”余额3000万元,账面平均“开发成本”科目余额7000万元,年利息支出300万元全部了计入财务费用。根据上述税收政策的规定,可以计入当年财务费用允许税前列支的利息支出为3000×300/(3000+7000)=90万元,企业当年多列财务费用210万元,少交企业所得税60多万元。
4.关联方借款作“其他应收款”处理,未收取利息费用。房地产公司的资金需求相当大,同时为取得一定的资质也要求公司达到一定规模的资本金。很多房地产公司在成立之初由于资本金不足往往通过借款来达到资本金的要求,一旦注册成功后,公司会马上将借款还清。因公司法规定不允许抽逃资本金,财务处理时会挂“其他应收款-××股东”科目。公司开发项目不足的资金则通过银行贷款解决。这样企业支付银行借款利息的税前列支就成了一个普遍的税务问题。2006年某房地产公司向银行借款3500万元,每年支付的借款利息300万元;同时,该公司法定代表人尚欠公司借款挂“其他应收款”2500万元达数年之久,从未向公司支付过利息。根据《企业所得税暂行条例》第六条的规定,计算应纳税所得额时准予扣除的项目,是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。由于公司贷款大部分未用于生产经营,与取得收入无关,不允许税前扣除,造成公司多计财务费用、开发成本近200多万元,少交企业所得税70余万元。
在房地产企业检查中,通过账簿的检查确实能发现部分的问题,但还有许多问题仅仅通过账簿是难以发现的,因此,在检查过程中要特别重视实地检查工作。一是要看房地产项目所处的地理位置,做到对该地段的房价有基本的了解,从侧面掌握房产公司有无售价明显偏低,少计收入的问题。二是要看房产项目的开发情况,包括有哪几个开发项目,每个项目的工程进度和基本销售情况。对成本项目的归集有所了解,从而对如何归集成本才最体现配比原则做到心中有数。三是要对照每幢房屋的销售情况,检查房产公司有无将已销售的房屋仍挂预收账款,未按规定结转收入的情况。四是要检查商品房的实际使用情况,是否存在已经出租而收入不入账的行为。要注意横向比较,通过不同房产公司相同时期开发的房产项目的土地价格、建筑安装成本、间接开发费用等进行分析比较,发现可能存在的问题和漏洞,进行重点检查。

(作者单位:桐庐县地税局稽查局)