重大突发公共卫生事件不仅对医 疗卫生行业带来挑战，也对企业财务 工作有着不同程度的影响。其中，涉 及企业合同相关的会计处理问题，不 同企业存在不同程度的理解。
“例如法律、收入、成本费用、资产 等方面，需要相关部门从准则角度对 会计处理进行规范。”全国高端会计人 才、北京交通大学教授姚立杰在接受 《中国会计报》记者采访时表示。
提升企业收入信息披露
合同是企业之间践行契约精神的 实质表现，在疫情暴发后，部分企业迫 于客观情况，对执行中的合同进行不 同程度的变更。
姚立杰分析，对于不修改合同范 围但修改价格的情形，企业将其作为 合同变更进行处理，还是作为合同可 变对价的交易价格变动进行处理，做 法有所不同。
如果判断其属于合同变更，则应 明确已转让的履约义务与未转让的履 约义务是否可区分。可区分则视为原 合同终止，按照新合同订立处理。不 可区分则将变更部分作为原合同的组 成部分，采用累计追加调整法处理。 如果不属于合同变更，则应按照合同 开始日所采用的记账基础，将后续变 动金额进行分摊，调整已履行的义务 确认收入金额。
“上述两种做法的区别在于，价格 变动影响确认的期间可能不同。”姚立 杰认为，如果交易价格的变动源于原 合同已有的条款，或企业在合同开始
日已公开宣布的政策、声明或已存在 的惯例，则应当按照可变对价的规定 进行会计处理。如果交易价格的变动 是交易双方基于新情况重新商定的结 果，符合合同变更的定义，应该按照合 同变更进行会计处理。
此外，就合同变更，姚立杰认为， 企业还应当考虑已转让部分和未转让

部分是否可明确区分。
另外值得关注的是，对于企业获 得的与收益有关的政府补助是否与日 常活动有关，企业做法有所不同。姚 立杰认为，企业应当判断疫情本身是 否属于不可抗力。如果是，那么与之 相关的补助应该作为非日常活动。如 果不是，那么与之相关的补助应该作 为日常活动。
在实务中，政府补助既有与日常 活动有关的政府补助，也有与日常活 动无关的政府补助，需要依据政府补 助的具体文件而确定。
针对上述不同理解，姚立杰建议 相关部门发布更多收入判断和估计相 关的案例解析以辅导实务。
同时，进一步加强收入相关信息 披露。如在涉及可变对价估计时，建 议披露所使用的估计方法、输入值和 假设等相关信息 。对于企业履约义 务，诸如售后代管商品安排中已履行 的履约义务、重要的支付期间安排等， 建议进行相关披露。
费用处理关键在于
不可抗力判断
新冠肺炎疫情背景下，企业借款 费用、安全生产费用、固定资产折旧费 用和税收优惠政策等成为会计处理聚 焦的关键点。
就借款费用资本化而言，根据相 关准则要求，借款费用资本化的条件 是“ 资产支出已经发生 ”“ 借款费用已 经发生”“ 为使资产达到预定可使用或 者可销售状态所必要的构建或者生产 活动已经开始 ”。 在借款费用资本化 期间，发生非正常中断且中断时长超 过3个月，就应当停止资本化。
“在实务中，有的企业认为，重大 突发公共卫生事件造成的停工属于非 正常中断，只要时长达到要求，应当停 止资本化。而有的企业认为，随着疫 情逐渐可控和可预期，不应当把疫情 造成的停工归类为非正常中断，不应 当停止资本化。”姚立杰表示。

为此，她建议，可以将新冠肺炎 疫情视为不可抗力，由此造成的停工 属于非正常中断；若中断时间连续超 过 3 个月，应当暂停借款费用的资本 化。如果停工非因疫情造成，属于正 常 中 断 ，则 不 能 暂 停 借 款 费 用 的 资 本化。
她进一步表示，疫情防控已成为 常态化，工程安排在某种程度上已对 疫情相关影响形成合理预期，这种情 况下的工程停工则应归属于正常中 断，不能暂停借款费用的资本化。
另外，疫情期间，在各类合同履约 过程中，防疫防护相关支出必不可少， 而不同企业对防疫支出的会计处理方 法存在很大差异。
姚立杰建议，就防疫开支的会计 处理，应计入劳动保护费范畴。她说： “ 劳动保护费的发生和支付，一般会用 在非常特定的岗位上，由于疫情期间 公司为给员工买口罩等发生的防疫支 出是为保证职工安全，给职工发的口 罩是为职工在特殊环境下作业而开支 的，属于劳动保护费范畴。”
与此同时，对企业而言，固定资产 折旧费用的相关会计处理也存在理解 上的差异。
由于疫情影响，企业的正常生产 经营可能会受到限制，出现停工停产 的情况。部分企业认为应将固定资产 折旧费用记入“ 营业外支出 ”，部分企 业认为应按正常经营中成本费用的原 则进行会计处理。
与借款费用相类似，判断因疫情 导致停工停产而发生的固定资产折旧 费用（或无形资产等的摊销费用）应记 入相关资产成本或当期费用，还是记 营业外支出，主要在于判断疫情本身 是否属于不可抗力。
对于企业在停产期间计提的固定 资产折旧费用归属，会计准则没有给 出更细致的规定。
在业务因疫情停顿的情况下，该 期间内仍需发生的折旧费是最基本的 固定成本，不论是否处于停工状态均 要发生。 因此，姚立杰建议，企业可以

参照固定资产闲置期间折旧费的处理
方式，将固定资产折旧费用计入“ 管理
费用”。
对于税收优惠政策，姚立杰提醒
企业要认真研究相关政策，在尽享税
收红利的同时，规避税收遵从风险。
善用政策享实惠
疫情期间，许多企业与承租人（出
租人）商定租金减让，以缓解短期经营
困难。根据现行租赁准则，若此类租
金减让非原租赁合同中的要求，则需
要企业判断是否存在租赁变更。若存
在租赁变更，则要重新按照新的合同
重新计量相关资产负债。
总体而言，租金减让的会计处理
工作量大，成本高，企业在实务处理中
存在较大困难。 同时，疫情的发生及
防疫政策导致租金减让行为大规模发
生，造成较大范围影响。
为降低企业租金减让会计处理
的复杂性，财政部发布《新冠肺炎疫
情相关租金减让会计处理规定》， 明
确 对 受 疫 情 直 接 引 发 的 ，2021 年 6
月 30 日（ 后 延 长 至 2022 年 6 月 30
日）前的应付租赁付款额给予减让，
且减让后的租赁对价较减让前减少
或基本不变，可以适用于简化会计处
理，即直接将租金减让的金额计入当
期损益。
这一规定出台后，企业仍需自行
判断是否对相关的租金 减 让 采 用 简
化 方 法 ，可 能 导 致 较 大 范 围 内 会 计
处 理 不 一 致 的 情 况 ，即 不 同 企 业 可
能对相似的租金减让行为采用不同的
会计处理。
“ 通过问卷调查，40%受访企业对
租金减让 全 部 采 用 简 化 处 理 方 法，
而 将 近 60% 的 企 业 并 未 全 部 采 用。
‘ 避 免 租 金 减 让 对 当 期 损 益 影 响 过
大 ’是 这 些 企 业 未 全 部 采 用 简 化 处
理方法的主要原因。”姚立杰建议，企
业要善用政策，在充分理解政策的基
础上，更好地享受政策带来的实惠，
共渡难关。