文/朱华 李金菊

   【摘要】随着我国经济的发展，部分企业的早期生产厂区因城市化的进程已逐渐处于城市的中心区或被规划作为其他用途，为提升城市形象和居民生活品质、并鼓励企业积极主动搬迁，当地政府一般都会给予适当的搬迁补偿，以便减轻企业的搬迁负担并帮助企业快速恢复或扩大生产能力。因此，不少企业会面临政策性搬迁的政府补偿的资金使用及如何进行相应会计处理的困惑，本文拟对此进行探讨。

关键词：政策性搬迁；政府补助；递延收益

伴随我国经济社会发展，不少企业也获得了快速发展并实现了产业转型升级，过程中往往会面临老旧厂区需要拆迁。

一、政策性搬迁的界定

国家税务总局关于发布《企业政策性搬迁所得税管理办法》的公告（国税总局2012年第40号）中第三条明确规定：企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：国防和外交的需要；由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

假定A公司为优化产业布局、提高产品质量和盈利能力，根据所在地政府的城市发展规划拟筹划对其现位于B城市市区的生产厂区进行搬迁升级改造，计划在B城市工业园区新建生产基地，投资模式为在园区成立子公司C。A企业符合上述第五条为了社会公共事业需要进行的旧城区改建，符合政策性搬迁。

二、企业搬迁政府补助的经济实质

由于新工艺或新技术出现，企业在搬迁新建时一般会采用最新的工艺技术、提升产品品质，进行产业升级并适当扩大产能规模，故搬迁后的生产要素组合与此前的生产布局通常并不一样。

无论企业搬迁是维持原有规模还是适当扩大规模，政策性搬迁通常都是企业与政府反复商谈后以协议约定的方式来获得政府补偿的，其实质是对企业恢复原有生产能力的一种经济补偿。

三、政府补助的会计准则规定

   《企业会计准则第16号-政府补助》将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助是指企业取得的、用于构建或以其他方式形成长期资产的政府补助。与收益相关的政府补助是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。与资产相关的政府补助确认为递延收益的，应当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应当将尚未分配的相关递延收益余额转入资产处置当期的损益。与收益相关的政府补助，应当分情况按照以下规定进行会计处理：如用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益或冲减相关成本；如用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益或冲减相关成本。

四、A公司会计处理思考

A公司执行企业会计准则，应按照准则相关规定进行会计处理。

假定为保持生产经营平稳，A公司会同时做好搬迁新项目建设以及原厂区产品生产及市场维护，即A公司需要先筹集项目建设所需的6亿元（新厂区投资金额）资金完成项目建设并试生产达标达产后才进行老厂区的退役拆迁工作，等到老厂区拆迁完、土地平整好交与政府后才会收到政府补助的资金，实施顺序为新厂区投资建设、投产，老厂停产与拆迁平整、交地给政府再收到政府拨付补偿资金。

假定A企业在拆迁时的情况为：机器设备账面净值0.5亿元、厂房房产账面净值0.5亿元、土地账面净值0.5亿元、预计员工安置费用0.4亿元、厂房与设备拆卸以及土地平整费用0.1亿元，合计为2亿元，为简单处理假定净值均无回收价值；拟投资新建的C企业可行性研究规划总投资为6亿元，分别为土地购置费1亿元、各类勘察设计费0.5亿元、土建及厂房建筑费用2.5亿元、设备采购安装费2亿元，建成投产后分为无形资产（土地使用权）1亿元、固定资产（房屋建筑物）3亿元、固定资产（机器设备）2亿元，为简单处理假定综合折旧年限为25年。假定A公司可获得政府补偿5亿元（综合补偿，不区分补偿费用和资产价值等情况），因A公司原来厂区所处位置较好，所拥有的土地的商业价值已超出5亿元，政府希望尽快拆迁尽快按规划进行开发。为方便处理，假定新厂区正常投产后很快可以完成旧厂区的拆迁平整并收到政府全额的补助资金5亿元，中间的时间差予以忽略不计。

那A公司如何进行相应的会计处理呢？

笔者认为，新厂区投产后各类资产根据会计准则相关规定并结合企业自身的会计政策来进行核算。达产后进行在建工程转为固定资产，账务处理为:

借：固定资产5亿元（房屋建筑物3亿元、机器设备2亿元）

   无形资产1亿元（土地使用权）

贷：在建工程6亿元

假定在年底投产，则第二年年初开始计提全年折旧，按照年度综合折旧率4%（1/25）计提折旧计入生产成本:

借：生产成本0.24亿元

贷：累计折旧0.24亿元

A公司在新厂区正式投产时收到地方政府财政部门的5亿元补偿资金，税法上作为搬迁收入处理:

借：银行存款5亿元

   贷：专项应付款5亿元

A公司支付员工安置费用0.4亿元、厂房与设备拆卸以及土地平整费用0.1亿元需要支出货币资金；另外拆迁机器设备账面净值0.5亿元、厂房房产账面净值0.5亿元及土地账面净值0.5亿元不需要支出货币资金；上述费用计入搬迁支出，可由补偿金转入与收益相关的政府补助进行核算，账务处理分别为:

借：固定资产清理1亿元

贷：固定资产1亿元（机器设备与厂房净值各0.5亿元）      

借：营业外支出等2亿元

贷：银行存款 0.5亿元

   无形资产 0.5亿元（土地净值）

   固定资产清理1亿元

借：专项应付款2亿元

贷：递延收益2亿元

借：递延收益2亿元

贷：营业外收入2亿元（与日常经营无关的计入营业外收入）

A公司此次搬迁收到的补偿款除去已转入与收益相关的递延收益2亿元用于弥补当期损益外，剩余3亿元转入其他应付款（视作代新成立的C子公司收取政府补偿金来恢复生产能力），并由A公司转给C公司作为与资产相关的政府补助核算，A公司账务处理分别为:

借：专项应付款3亿元

贷：其他应付款-C公司3亿元

借：其他应付款-C公司3亿元

贷：银行存款3亿元

C公司收到该笔款项作为与资产相关的政府补助核算，根据固定资产的折旧进度分期计入各期损益，各年度可以计入0.12亿元（3/25），账务处理分别为:

借：银行存款3亿元

贷：递延收益3亿元

借：递延收益0.12亿元

贷：其他收益0.12亿元（与日常经营相关的计入其他收益）

税务上的处理，搬迁收入5亿元减去搬迁支出2亿元，搬迁事项的应纳税所得额为3亿元，该事项A公司需要缴纳企业所得税0.45亿元（A企业为高新技术企业适用15%的企业所得税率，不考虑其他事项影响）。因搬迁收到的政府补助金5亿元在A公司作为搬迁收入计入应税所得申报纳税后，以代收代付方式转入C公司的3亿元作为与资产相关的政府补助部分，根据折旧进度分期计入C公司损益的在纳税申报时可做纳税调整不再计入应税所得。

（作者单位:深圳市中核海得威生物科技有限公司、国泰君安证券股份有限公司广东分公司）