万云齐向丽

为构建统一、科学、规范的 政府会计核算标准体系，财政部于 2017年印发《政府会计制度—— 行政事业单位会计科目和报表》(以 下简称《政府会计制度》)，并于 2019年1月1日起正式实施。《政 府会计制度》构建了 “财务会计与 预算会计适度分离并相互衔接'’的 会计核算模式，统一了原有的行政 事业单位会计制度，强化了财务会 计功能，改进了预算会计功能，完 善了报表体系和结构，是服务全面 深化财税体制改革的重要举措，对 于提高政府会计信息质量、提升行 政事业单位财务和预算管理水平等 方面具有重要的政策支撑作用。同 时也对高校财务人员提出了更高要 求，’‘平行记账'‘时如何正确生成 预算分录？财务会计数据和预算会 计数据之间究竟有着怎样关联勾稽 关系？会计期末如何进行数据核 对？这些问题都是高校会计人员必 须深入思考的问题。
一、政府会计制度对会计核算 提出新要求
政府会计制度构建了 "财务 会计与预算会计适度分离并相互衔 接'’的会计核算模式，所谓"适度 分离"是指适度分离政府预支算会 计和财务会计功能，决算报告和财 务报告功能，全面反映政府会计主 体的预算执行信息和财务信息。主 要体现在以下几方面：(1 )'‘双 功能"，在同一会计核算系统中实 现财务会计和预算会计双重功能。
(2 )"双基础"，财务会计采用 权责发生制，预算会计采用收付实 现制。(3)"双报告"，通过财 务会计核算形成财务报告，通过预 算会计核算形成决算报告。所谓
'‘相互衔接"是指在同一会计核算 系统中政府预算会计要素和相关财 务会计要素相互协调，决算报告和 财务报告相互补充，共同反映政府 会计主体的预算执行信息和财务信 息。主要体现在：(1 )对纳入部 门预算管理的预算管理的现金收支 进行"平行记账"，在进行财务会 计核算的同时也进行预算会计核 算，对于其他业务，仅进行财务会 计核算。(2 )财务报表与预算会 计报表之间存在勾稽关系。
二、政府会计关联数据平衡关 系分析
由于财务会计和预算会计核算 基础不同，财务会计的收入、费用 与预算会计的预算收入、预算支出 确认时点不同，从而导致财务会计 期末盈余与同期预算结余数存在差 异，但财务会计和预算会计关联数 据之间是存在勾稽关系的。
(—)政府会计制度中基本平 衡公式有：
公式一：财务会计：资产-负 债=净资产；收入-费用=本期 盈余
公式二：预算会计：收入-支 出=结存
公式三：资金结存科目余额= 各结转结余科目余额合计+预算收 入-预算支出
公式四：本年预算结余+差 异调节=本年盈余
其中：本年预算结余=预算 收入-预算支出；本年盈余=收 入-费用；差异调节=当期确认 为收入但未确认为预算收入+当期 确认为预算支出但未确认为费用- 当期确认为预算收入未确认收入- 当期确认为费用但未确认预算支出 +其他事项差异。
(二)资金结存和货币资金之 间的平衡关系
会计科目中货币资金科目包括 库存现金、银行存款、零余额账户
用款额度及其他货币资金。资金结 存是预算科目，反映单位纳入预算 管理的资金的动态。两者不是对等 的。从核算范围上看，货币资金包 括了纳入预算管理的资金和不纳入 预算管理的资金，所以资金结存理 论上应等于货币资金减去不纳入预 算管理的资金。货币资金与资金结 存科目间差异主要由以下情况形成：
1. 收到银行来款或财政拨款额 度不确认资金结存的情况。收款后 应退回或再次支付：如因账号误等 原因造成付款退回、收到押金或质 保金等，待未来支付条件满足时支 付的，这部分应付暂存资金不纳入 预算管理。
2. 收到银行来款延后确认资金 结存。收到银行来款往往因无法确 定资金性质而无法当时确认预算收 入和资金结存，只能先挂在"其他 应付款'‘下，需待确认资金性质后 才能确认收入，确认收入时同时确 认资金结存。所以这部分资金余额 实际上也未纳入预算管理。
3. 支付银行存款不确认资金 结存。上缴国库款、上缴财政款、 受托代理资金等代管性质资金， 收支不生成预算分录，不纳入预 算管理。
因此，银行存款和资金结存间 的平衡关系为：
引申公式一：库存现金+银 行存款+其他货币资金+财政拨 款额度+不纳入预算管理的应收或 暂付款（支付银行存款不确认资金 结存）-不纳入预算管理的应付或 暂存款（收到银行来款不确认或延 后确认资金结存）=资金结存
（三）预算结余和净资产之间 平衡关系
预算结余是财政拨款结转、财 政拨款结余、非财政拨款结转、非 财政拨款结余、专用基金四者之 和，应等于资金结存余额，反映 单位预算内资金结余，结合上述 分析，可得：
引申公式二：资金结存=财政 拨款结转+财政拨款结余+非财 政拨款结转+非财政拨款结余+ 专用基金=（净资产-不纳入预算 管理的专用基金）-（资产合计- 银行存款-财政拨款额度-其他货 币资金-不纳入预算管理的应收或 暂付款）+（负债合计-不纳入预 算管理的应付或暂存款）
三、期末会计数据核对
期末结账前应将所有收入、支 出账务处理完毕，及时核对清理各 往来款，不仅是往来款管理的需要， 也为期末账务核对提供便利，因为 财务会计和预算会计间的差异都由 往来款科目体现出来。其次是和各 职能部门相关数据核对，如和社保 部门核对社保数，和国有资产部门 核对固定资产数额及累计折旧额， 和科研部门核对科研项目有关数据 及项目立项、结题情况等。期末还 需要完成科研项目收支定收账务处 理。从出纳处取得各银行存款余额 及零余额用款额度结余后，按如下 步骤核对：
（—）财政拨款收支余核对
财政资金为预算内资金，一般 是通过财政支付系统拨付，由于年 末财政资金被收回财政，单位从零 余额用款额度科目转至应返还额度 科目，所以期末对账应在财政资金 上收之前进行，根据科目余额表核 对以下数据：
1. 财政收入：零余额支付 系统本年拨付款合计、会计科目 1011零余额账户用款额度借方发 生额合计、预算科目8001资金结 存-零余额账户用款额度借方发 生额合计、会计科目4001财政拨 款收入贷方发生额合计、预算科目 6001财政拨款预算收入贷方发生 额合计应相等。
2. 财政支出：零余额支付系 统本年支付合计、会计科目1011 零余额账户用款额度贷方发生额合 计、预算科目8001资金结存-零 余额账户用款额度贷方发生额合 计、预算科目7各预算支出科目下 财政支出合计应相等。
3. 财政结余：零余额支付系 统本年拨款额度结余、会计科目 1011零余额账户用款额度余额、 预算科目8001资金结存-零余额 账户用款额度余额应相等。
（二）对纳入预算管理的项 目收支余与相应收支科目、结转结 余科目核对
纳入预算管理的项目，如财政 项目、科研项目等，期末结转后， 财政补助结转结余的余额应等于财 政项目余额合计，非财政补助结转 余额中科研事业结转数应等于科研 项目期末余额合计。为保证期末成 功结转，往往在结转前就需要核对, 查找错账，及时调整。那么应分别 核对本年收支余，本年项目收支合 计分别应该与财政拨款项目收入、 支出本年发生额一致，财政补助结 转结余加财政项目收入本年发生合 计减财政项目支出本年发生合计应 等于财政项目的期末余额；同样对 科研项目，非财政补助结转中的科 研专项结转加本年事业收入中的科 研事业预算收入减事业支出中的科 研事业预算支出的差额应等于科研 项目余额合计。
（三） 核对本年盈余和预算 结余
按照前述公式四分析核对。高 校如已上线财务核算信息化系统， 且程序中已能设置好相应公式及影 响二者差异的往来科目，则系统会 自动计算，会计人员只需查看是否 平衡即可。
（四） 核对资金结存和货币资 金、预算结余和净资产
按前述引申公式一、二分析核 对。如也能在财务系统中设置就能 方便很多。
四、常见问题及解决办法
在3年的政府会计制度执行 过程中，我们发现以下情况会影响 资金结存与银行存款或净资产的核 对，应注意正确账务处理。
1. 预算外科目和预算内科目 互转时需补记资金结存。在发生预 算外科目和预算内科目互转时，需 要补记资金结存。如因账号误等原 因发生付款退回事项，一般计入其 他应付款科目，待取得正确信息后 重新汇出，不纳入预算管理。但如 果付款人明确不付了，申请退回原 项目，则做其他应付款挂账转出， 同时冲减付款计入的费用科目，此 时应补记预算分录，借方补记资金 结存，贷方冲减付款计入的预算支 出科目。又如一卡通业务，由用卡 人先充值后消费，一般在其他应付 款下设明细科目，不纳入预算管理， 但如因部门活动需办临时卡，并用 部门经费充值，财务分录为，借： 费用，贷：其他应付款-一卡通充 值，此时需补记预算分录，借：预 算支出，贷：资金结存
2. 正确使用往来归集科目。 由于部分业务需要通过往来科目归 集，我们称这种科目为’‘往来归集 科目"，以劳务费为例，高校发放 劳务费一般需通过银行代发，账务 处理时，从各项目扣出劳务费应发 额后，代扣的个人所得税通过’‘其 他应交税费-应交个人所得税'’归 集，日后统一上缴税务部门，实发 额通过"其他应付款-应付劳务费" 归集，于发放日统一转入银行代发 专用账户。由于会存在从预算外资 金（如受托代理资金）发劳务、代 交个人所得税的可能，"应付劳务 费'’及’‘应交个人所得税"科目下 应按"是否生成预算分录"设下级 科目，实际账务处理时应注意正确 选择，否则会影响资金平衡。
五、政府会计制度下高校财务 管理的建议
（―）加强高校会计人员队伍 建设，提升会计人员的核算水平和 分析能力
《政府会计制度》实施以来， 虽然会计人员积极学习，深入理 解，日常会计核算工作也基本顺利 进行，但由于各单位的业务的特殊 性，许多业务的会计处理需要由会 计人员在深刻理解制度后进行正确 处理。因此加强会计人员队伍建设 是首要任务。一方面，加强现有会 计人员的业务培训，以宣讲、竞赛、 讨论等形式调动会计人员学习的积 极性和主动性，加深对政府会计制 度的理解；另一方面，对新员工的 招聘时应注意对其专业能力、学习 能力、分析能力等方面考核，保证 会计人员的素质。
（一）加强咼校会计信息化建设， 增加会计关联数据勾稽关系校验
虽然目前国内高校财务信息化 建设已初见成效，财务软件也能与 时俱进，针对政府会计制度会计核 算要求进行相应升级，基本能满足 政府会计制度’‘平行记账"要求， 也能自动生成并校验"财务会计盈 余与预算结余之间的差异"，但仍 有许多工作需要人工核对和关注， 不但费时费力，而且往往年终决算 对账时才发现，而要想从整年的账 务中寻找差错是何等不易。关联数 据的勾稽关系校验工作完全可以由 财务软件完成，如果财务核算系统 能增加或自行设置这些关联公式， 那么校验工作可随时进行，及时发 现错误及时查找更正，从而有效保 证基础数据质量。目前高校使用的 软件多是外购，需要财务人员将财 务需求告知软件公司，再等待软件 公司升级软件，不但等待时间长， 往往无法满足高校的个性需求。财 务部门即可解决是每个会计人日夜 盼望的，所以招募和培养既熟悉财 务会计知识又精通计算机知识的复 合型人才也是高校会计信息化建设 的重要任务之―。
（三）加强高校会计检查监督 机制，保证会计基础数据的有效性 高校应加强会计检查监督机 制，建立多层次检查体系，首先， 会计核算人员是审核的第一道关， 
根据各财务法律法规和制度规定， 审核各经济业务的正确性、合规性, 正确进行账务处理。其次，会计复 核人员或稽核人员应对会计账务的 正确性、合规性进行审核，期末核 对各关联数据的勾稽关系，保证会 计基础数据的有效性，减少会计差 错发生；财务部门应定期或不定期 开展会计业务全面检查或专项检 查，审计部门开展内审工作，不但 从经济事项出发，也应从会计账务 处理方面出发，以规范财务管理， 提升会计核算水平，保证会计信息 精准有效。
六、结语
政府会计制度虽已实施3年， 高校会计人员在日常工作中仍不断 发现新问题，仍在不断磨合、适应 中，需要会计人员深入学习，积极 思考，深刻理解财务会计和预算会 计之间的关联，充分利用会计信息 化软件系统的强大的数据处理和统 计功能，实现对会计关联数据的实 时校验，进一步提升财务信息的准 确性、有效性、和科学性，为财 务报告和决算报告的提供准确数 据来源。
作者单位天津职业技术师范 大学