源市丰田肥业有限公司副总经理、总会计师 刘帆

　　[个人简介]

　　刘帆，男，1971年生，河南省济源市人，郑州大学工商管理硕士，华中科技大学在读管理学博士，高级会计师，高级经济师，注册高级咨询师。现任济源市丰田肥业有限公司董事、副总经理、总会计师，济源市第八届政协委员、济源职业技术学院会计电算化专业建设指导委员会委员、济源市地方税务研究会副秘书长等。为河南省总会计师协会理事、济源市首届学术技术带头人。

　　1978年，我国开始进行经济体制改革。三十年来，在经济领域，企业确立了现代法人治理机构，可以说是一件里程碑式的大事。在会计领域，伴随着现代公司治理模式的确立，企业内部控制建设也如火如荼地展开，而刚发布的《企业内部控制基本规范》也可以说是会计乃至财经领域又一里程碑式的事件。

　　那么，公司治理究竟与内部控制有何关系呢？要回答这个问题，就有必要在改革开放的大背景下去追溯我国企业改革的历史，寻踪我国内控发展的脉络，从而探析二者之间的关系。

　　一、我国的公司治理概述

　　了解我国的公司治理模式，就有必要对我国企业的发展及改革做一回顾，而通过这种回顾与追溯，从而去捕捉内部控制制度发展的影子。

　　1．我国企业发展的历史沿革

　　l949年，我国建立起了国有企业。

　　在这种计划经济体制下，企业是政府的附属物，没有自己独立的法人地位，没有特殊的激励与约束机制，也没有明确的内控体系。这一阶段的“企业”与现代意义上的“企业”的概念差别很大。

　　1978年，党的十一届三中全会提出了要扩大企业的自主权。通过这一改革，企业有了一定的生产自主权，开始成为相对独立的利益主体。

　　1984年10月，党的十二届三中全会提出要建设“社会主义有计划的商品经济”，决定全面推进以增强企业活力、特别是增强国有大中型企业活力为中心的经济体制改革，国有企业改革的目标是使企业真正成为具有一定权利和义务的法人。围绕国家所有权与企业经营权的分离，从1984年年底开始，大中型企业开始普遍推行企业承包经营责任制。

　　这样的治理模式，客观上为企业内控的发展增加了动力。

　　1992年10月，党的十四大明确提出，我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济体制。l993年11月，党的十四届三中全会通过了《关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，指出我国国有企业改革的方向是建立现代企业制度。

　　2．早期我国公司治理存在的问题

　　我国早期的公司治理存在着诸如内部治理弱化、外部治理缺失等的一系列问题。在这种公司治理模式下，必然缺乏内部控制系统发展的内生力与外推力。

　　内部治理方面存在的主要问题：

　　（1）股权结构不合理。上市公司的国有股权结构过于集中，不利于经理层在更大范围内接受监督和约束。（2）董事会独立性不强。董事会主要被控股股东的代表和公司高级管理人员把持，公司内部缺乏良好的风险控制机制和规范的授权与约束机制。（3）监事会的作用得不到发挥，与董事会平行的监事会仅有部分监督权。（4）经理层缺乏长期激励和约束机制。薪酬结构比较单一，不能对董事和高级管理人员起到足够的激励作用。（5）上市公司信息披露不充分。公司往往忽视作为公众公司进行信息披露的义务，在信息披露方面存在不及时披露、不全面披露和虚假披露的问题。（6）中小股东的权益得不到切实保护。

　　外部治理方面存在的主要问题：

　　（1）尚未形成公司控制权市场。由于国家股和法人股高度集中，积极的并购市场没有形成，很难通过在二级市场购买流通股获得公司的控制权，没有真正起到约束经理层的作用。（2）缺乏一个公开、公平的经理人市场。（3）利害相关者对公司治理的参与程度低，对公司实施的监控作用小。

　　3．我国公司治理的改革

　　对我国公司治理中存在的问题，政府管理部门进行了有针对性的改革。我国公司治理改革，是以内部治理为切人点，并逐步建立和强化外部治理机制而进行的。

　　内部治理的改革：（1）进行股权分置改革。通过国有股股权的流动来改变“一股独大”的局面，并推进公司控制权市场的建立。（2）加强董事会的功能建设。从完善董事选聘、考核评价制度和发挥董事会内设专业委员会的作用等方面下功夫，使董事会发挥战略管理的职能。（3）强化激励与约束机制的建设。通过对公司高管人员实施股票期权等方法，使其自身利益与公司的业绩挂钩，与股东的利益挂钩，与企业的长期发展挂钩。（4）建立健全公司的内部控制体系。科学的内控制度，更有利于确立所有者与经营者之间的监督与制衡机制。

　　外部治理的改革：（1）转变政府职能。从全能型政府变为“有限政府”、“服务型政府”，并致力于为企业提供一个规范、有序、有利的市场环境。（2）培育经理人市场。对经理人员实行公开选聘机制，改变行政任命方式，将竞争机制引入经理选聘中。（3）大力培育资本市场的机构投资者，发挥他们在公司治理中的作用。

　　（4）充分发挥员工等的监督作用，共同推动我国公司治理文化建设。

　　二、公司治理的发展对内控体系建设的推动

　　由于我国近代在研究企业内部控制方面远落后于西方诸国，所以要谈到我国的内控建设，还是有必要追溯西方内部控制的发展史。而从世界范围来看，内控理论的发展史也是一部公司治理的发展史，在内控体系的发展建设中也处处可以看到公司治理的身影。从总体上看，委托代理关系的产生直接推动了内控理论的研究与发展。

　　1．委托代理关系的产生

　　公司经营者只要不是公司财产百分之百的所有者，就存在委托代理关系，而这一关系正是构成公司治理的重要理论基础之一。在企业所有权与经营权分离的原则下，作为公司所有者的股东，需要将企业经营权交由专业管理人员来执行，此种股东与管理人员之间的关系，即为委托人与代理人的关系。可见，代理问题的产生首先是由于资本所有权与管理权的分离，其次是由于代理人和委托人目标的不一致。

　　2．代理问题对内部控制建设的推动

　　在存在代理问题的情况下，如果出资人能和经理人签订一个完整的契约，规定经营者的各种行为，代理问题也就迎刃而解。但现实中，人们却无法签订这样一个完整的契约。所以，在存在代理问题的背景下，就必须借助于一整套公司治理机制来解决代理问题。而企业内部控制体系因其系统的构思、出色的可操控性而被当作解决这一问题的“杀手锏”之一。

　　伴随着公司治理的发展，西方内部控制理论的演变与发展经过了“内部牵制”阶段、“内部控制”阶段、“内部控制结构”阶段和“内部控制整体框架”阶段。而从我国的公司治理的产生与发展来看，也是一个逐渐推进、逐步完善的过程。综观我国的内控体系建设，其发展历程主要包括了内部牵制阶段、会计控制阶段和全面风险控制阶段。

　　特别需要指出的是，进入21世纪以来，完善社会主义市场经济体制、贯彻实施“走出去”战略成为时代的主流。

　　以财政部、证监会、国资委、审计署、银监会、保监会联合发布《企业内部控制基本规范》为标志，我国的内控体系建设取得了重要的阶段性成果。

　　三、公司治理模式的演化趋势及企业内控体系的构架展望

　　1．公司治理模式的演化趋势

　　在全球公司的治理模式中，英美公司治理模式、德日公司治理模式、东南亚家族企业治理模式等是典型的具有代表性的公司治理模式。客观上说，各种模式都有其本身固有的优势和缺陷；从理论上来说，能保证持续为公司带来良好的业绩的治理模式就是较好的治理模式。

　　20世纪90年代以后，随着全球化浪潮日益高涨，公司治理模式具有明显的趋同化趋势。在全球金融市场的不断整合下，全球治理模式的趋同化应无悬念，但方向应该是混合型的。只有综合各种模式的优点，并契合了所处环境的客观要求，这种公司治理模式才能有效地保护股东权益，实现公司价值最大化，才能有生命力。

　　2．我国内控制度建设的发展展望

　　在全球公司治理模式趋同的大趋势下，世界各国的内控发展也必然要趋同。当然，我国内控的发展也要趋同，不可能闭门造车。可喜的现实是，我国的会计准则在趋同，我国的内控体系也在趋同。目前，我国内控体系建设的基本目标也正体现了“立足国情、国际趋同”的基本原则。

　　总之，企业内部控制体系建设工作，是一项政策性、专业性、社会性都很强的工作。在国际公司治理模式总体趋同的背景下，我国的公司治理乃至内控体系建设在推进过程中，要把握内控标准委员会所拟定的基本原则的精神，立足国情，国际趋同。公司治理与内部控制，二者就是这样前仆后继，如影随形，共生共荣。

　　[点评]

　　内部控制是现代公司治理机制的重要组成部分。一个国家的企业内部治理是与相应的社会经济发展紧密联系在一起的。

　　本文以我国改革开放三十年为主要背景，以公司治理与内部控制的关联度为基础，结合国际企业内部控制理论和实践的发展脉络，对市场经济条件下建立和完善企业内部控制体制机制的思路与历程进行了比较系统的反思和展望。