“营改增”后，国家先后出台了一些提 供建筑服务预缴增值税方面的税收政 策。其中，有的税收政策是对原税收政策 的废止或补充，对此纳税人在经营活动中 应当引起注意，以避免不必要的税收风 险。现对纳税人容易造成税收风险的地 方进行梳理。
同一行政区内提供建筑服务 缴税有变化
纳税人在同一地级行政区范围内跨 县（市、区）提供建筑服务， 自2017年5月1 日起不再向建筑服务发生地主管国税机 关预缴税款。 原政策《国家税务总局关于发布〈纳 税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征 收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局 公告2016年第17号）第三条规定，纳税 人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财 税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生 时间和计税方法，向建筑服务发生地主管 国税机关预缴税款，向机构所在地主管国 税机关申报纳税。 新政策《国家税务总局关于进一步明 确营改增有关征管问题的公告》（国家税 务总局公告2017年第11号）第三条规定， 纳税人在同一地级行政区范围内跨县
（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨 县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理 暂行办法》（国家税务总局公告2016年第 17号印发）。第十条规定，除本公告第九 条和第十条以外，其他条款自2017年5月 1日起施行。此前已发生未处理的事项， 按照本公告规定执行。 这就说明，自2017年5月1日起纳税 人在同一地级行政区范围内跨县（市、区） 提供建筑服务的，不再向建筑服务发生地 主管国税机关预缴税款，只需向机构所在 地主管国税机关申报纳税即可。
预收款只有预缴税款义务
原政策《财政部 国家税务总局关于
全面推开营业税改征增值税试点的通知》 （财税〔2016〕36号）附件1：《营业税改征 增值税试点实施办法》（下称“实施办法” ） 规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采 取预收款方式的，其纳税义务发生时间为 收到预收款的当天。 新政策《财政部 税务总局关于建筑 服务等营改增试点政策的通知》（财税 〔2017〕58号）修改为“纳税人提供租赁服 务采取预收款方式的，其纳税义务发生时 间为收到预收款的当天” 。 第三条规定，纳税人提供建筑服务取 得预收款，应在收到预收款时，以取得的 预收款扣除支付的分包款后的余额，按照 本条第三款规定的预征率预缴增值税。 对于按照现行规定应在建筑服务发 生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收 款时在建筑服务发生地预缴增值税。对 于按照现行规定无需在建筑服务发生地 预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时 在机构所在地预缴增值税。 适用一般计税方法计税的项目预征 率为2%，适用简易计税方法计税的项目 预征率为3%。 第六条规定，本通知除第五条外，自 2017年7月1日起执行。 这就说明，自2017年7月1日起，纳 税人提供建筑服务取得的预收款不再发 生纳税义务，但有预缴税款的义务。同时 也就不能开具发票；倘若需要开具发票，
就发生了纳税义务。
预收款是指工程开工前 取得的款项
《财政部 建设部关于印发〈建设工程 价款结算暂行办法〉的通知》（财建 〔2004〕369号）第三条规定，本办法所称 建设工程价款结算（以下简称“工程价款 结算”），是指对建设工程的发承包合同 价款进行约定和依据合同约定进行工程 预付款、工程进度款、工程竣工价款结算 的活动。 那么，什么是工程预付款呢？工程预 付款是建设工程施工合同订立后由发包 人按照合同的约定，在正式开工前预先支 付给承包人的工程款。它是施工准备和 所需主要材料、结构件等流动资金的主要 来源，习惯上又称为预付备料款。 上面所述的工程预付款，就是税收上 所说的预收款，即提供建筑服务的纳税人 在正式开工前取得的由发包人预先支付 的工程款，而不是在建筑服务开工后、过 程中或完成后收到的工程款。
以预收款抵扣工程进度款 时间来确认
建筑企业取得预收款时不发生纳税 义务，那么，预收款何时才发生纳税义
务呢？ 《实施办法》第四十五条第（一）项规 定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项 或者取得索取销售款项凭据的当天；先开 具发票的，为开具发票的当天。收讫销售 款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不 动产过程中或者完成后收到款项。 从上面的规定可知，纳税人发生应税 行为并收讫销售款项的，纳税义务发生在 当天。但是，纳税人提供建筑服务取得的 预收款是在工程开工前，即此时还没有发 生应税行为，那么，预收款是否是在工程 开工之日就发生纳税义务呢？ 财建〔2004〕369号文件第七条规定， 发包人、承包人应当在合同条款中对涉及 工程价款结算的下列事项进行约定：（一） 预付工程款的数额、支付时限及抵扣方 式；（二）工程进度款的支付方式、数额及 时限…… 第十二条第（三）项规定，预付的工程 款必须在合同中约定抵扣方式，并在工程 进度款中进行抵扣。 从上面的规定可知，在工程开工之 后，预收款应按工程合同中约定的抵扣方 式抵扣工程进度款。 自此，由上面税收和建筑方面的政策 规定可知，预收款纳税义务发生时间，应 以工程合同约定的预收款抵扣工程进度 款的时间来确认，也就是工程合同中约定 的工程进度款的支付时间。李霄羽/文