浙江省电力公司超高压建设分公司 黄建英



根据国际会计准则委员会《编制财务报表的框架》中所下的定义，实质重于形式原则是指“信息如果要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项，那就必须根据它们的实质和经济现实，而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。”交易或其他事项的经济实质，在大多数情况下与其法律形式或人为形式是一致的，但有时也可能会出现某些不一致的情况，这时要满足财务报表信息的决策有用性，就必须依照交易或其他事项的经济业务的实质和经济现实进行核算和反映。因为实质重于形式的原则强调的是经济业务的实质和经济现实；在外在形式与其实际情况相背离的情况下，财务人员应当应以经济业务的实质和经济现实作为核算和反映的依据，以保证会计信息的可靠性。

实质重于形式原则在会计上的运用非常广泛，本文拟对工程核算中关于利息核算和前期未立项工程的核算进行分析。

一般情况下，经国家发改委可研批复和国家电网公司初步设计批复的工程正式启动，在SAP系统中释放了项目号，财务人员才进行工程核算。对于尚未经过初步设计批复的工程，其发生的款项支出应先记入其他应收款，待项目号释放后再记入在建工程。由于当前电网建设处于高峰期，为了抢工程进度，很多工程没有经过初步设计批复就已发生大量的工程支出，包括征地费、设备采购费等等。有时甚至还会有这样的情况，初步设计批复还未下达，工程已经竣工投产运行。这是导致在审计过程中经常出现的工程合同滞后签定及一些文件资料的时间点和工程进度不匹配的主要原因，也给资金的申请和全面预算带来了不确定因素。很显然，这是有悖于实质重于形式原则的。

对于工程利息费用的支出，由于工程项目没有批复，所以不能记入在建工程，而浙江省电力项目借款是由省一级核算单位统一核算，然后根据在建工程项目的进展情况进行分配的。旧会计准则规定，专门借款发生利息费用必须和工程资本支出挂钩（2007年执行的新准则已取消该条款），这就进一步导致实际借款的相关筹资费用不能资本化。而通常情况下，初步设计批复中利息的概算金额由当时的年利率来框定，目前的年借款利率为5-6%左右，假设某工程工期为一年，并且80%资金为借款，按照上述核算方法核算，就没有发生或发生极少的利息费用，概算全部或绝大部分节余，这就会给工程造价的节余情况造成假象和误解。

举例说明，500Kv某变电所三期工程实际建设期间为2005年11月25日至2006年6月25日，实际工期为7个月，该工程初步设计批准概算书于2006年12月下达，故概算中的借款费用100%节余，实际发生金额为0。利息的节余对工程节余的影响有多大，以下面表格中的数据说明：


概算金额
实际发生金额
节余金额
节余率

工程总金额
5885
5614
271
4.6%

利息金额
141
0
141
100%

扣除利息金额
5744
5614
130
2.3%


可以看出利息节余对工程造价的影响不容忽视。

综上所述，笔者认为工程核算中应更强调实质重于形式的原则，按照经济业务实际发生的情况来核算，而不是按照其他形式来核算。