企业作为社会的一个重要组成部分，其存在建立在社会需求的基础之上，企业既要为人们提供某种产品或服务，同时又不能损害社会利益。在环境问题日益突出的时代，企业作为一个社会成员，负有管理和改善环境及节约资源的社会责任。这种企业环境的受托责任要求其应对环境信息予以披露，对资源进行计价，从被监督、被管理的角色转变为环境保护的主体，主动采取措施减少污染、节约资源，保护人类共同的生存和发展空间。

　　金融危机提醒我们，企业的财务目标不仅仅是利润最大化或股票价值最大化，而应是企业的社会价值最大化，切实履行其社会责任，单一利润最大化的目标可能带来社会危机甚至灾难，最终使企业也难以独善其身。作为企业的总会计师，如何从会计方面着眼，推进企业社会责任的履行和社会的可持续发展，值得探讨。笔者认为，目前情况下，可以尝试建立企业的环境信息披露体系，表明企业环境社会责任的履行情况，提升企业履行社会责任的动力和压力。同时，从资源集约开采和使用角度，来探索自然资源的计价方法与模式，进行资源的价值管理。

　　本文拟以中国石油(12.62,-0.23,-1.79%)等企业为例，探索合适的环境信息披露体系模式和方法。

　　一、国内外环境会计信息披露模式分析：以中国石油和日本松下为例

　　目前，国内已经有多家大型企业相继公布了环境会计信息，例如海尔集团、中石油、中国神华(30.00,-1.05,-3.38%)、宝钢等，基本上都是编制单独的环境报告书。国外以日本为例，也都是以社会责任书的形式存在。从环境报告书的内容来看，国内外的企业都将报告书的内容分成几部分，比如高层致辞、公司概况、公司的环境管理、绿色环保产品、社会责任等。其中的环境会计信息分别用不同的计量单位进行描述：能够确认计量的费用收益用货币单位表示；产生的污染废弃物用容积、重量单位表示等。下面笔者将以国内的中石油和日本的松下集团社会责任报告书为例，评述我国企业和日本企业在单独编制环境报告书方面的模式方法并进行评述。

　　（一）中国石油2008年度的环境信息披露

　　中国石油天然气股份有限公司从2006年度起建立社会责任报告发布制度，社会责任报告成为中石油与各利益相关者和社会公众沟通与交流的重要渠道和载体。2008年的社会责任报告，建立了履行社会责任改进机制，公布了公司在下一年度履行社会责任的目标和行动计划，首次初步建立了有中国石油特色的社会责任业绩指标体系，并在附录中列出了业绩数据。本文仅对中石油2008年社会责任报告中相关环境信息的物量与货币信息以及业绩数据三方面进行评述。其中：

　　1．气候变化

　　（1）推进清洁发展机制（CDM）。2008年，中国石油启动实施了辽阳石化氧化二氮（N2O）减排项目，将N2O气体转化为无害气体排放。该项目是中国第一个大规模的CDM项目，实际每年可减排1200多万吨碳指标，约占全国减排量的10%以上。

　　（2）实施林业碳汇。2008年，公司启动了北京、湖北等7个省、市的碳汇林建设项目，已完成2.87万亩。2008年5月，中国石油广东省龙川“碳汇”造林项目正式启动，计划投资150万元，在龙川的3000亩荒山上种植南方常见的优良树种。公司自2001年开始在新疆油田实施规模植树造林固碳工程。2008年4月，一期工程顺利完成，在荒漠上造林6667公顷，累计木材蓄积量达75万立方米，年可吸收二氧化碳540余万吨，产生新鲜氧气121万吨。

　　2．节能降耗

　　全年共实现节能量192万吨标煤，节水量6388万立方米，分别完成“十一五”节能节水总目标的29%和25%。2008年，安排节能专项投资23.9亿元，组织实施了一批以放空气回收、机采系统节电、能量及水系统优化为重点的节能项目改造。

　　3．环境保护

　　2008年，公司继续保持污染物达标排放，废水中主要污染物石油类和化学需氧量（COD）排放分别为1068吨和24991吨，废气中二氧化硫排放量15.07万吨。

　　4．环境业绩指标汇总，见表1

　　5．评价

　　通过中石油的社会责任报告并结合其他企业的环境信息情况，可以发现目前我国环境信息披露的几个特点：（1）环境报告作为社会责任报告的一部分，数据分散于全文之中；（2）由于为自然性披露，没有环境信息的统一披露表式，自愿披露的环境会计信息各有特点，内容各有侧重，相互之间缺乏可比性；（3）从披露内容来说比较笼统，记述性信息较多，而实物量、价值量信息较少；实物量信息居多，价值量信息较少；（4）缺乏第三方鉴证，信息的可靠性差，报喜不报忧。

　　（二）日本松下集团2006年度社会责任报告

　　1．环境会计信息披露现状

　　松下集团是世界知名的电器企业，秉持“通过本业为社会做贡献”的经营理念，通过制造产品开展CSR实践活动。在“推进环境经营”、“严格遵纪守法”和“强化信息安全”的基础上，进而努力追求产品质量。松下集团的环境会计是由“环境保护成本”和“环境效果”所组成的。“环境效果”不仅对“环境保护效果（物质量）”和“企业内经济效果（金额）”，还对“环境保护效果换算的金额”以及通过削减产品使用时的电费而实现的“顾客经济效果”进行推算和评价。

　　2006年，松下集团以报表形式披露了环境保护成本（见表2）、环境物量性信息及环境效益（限于篇幅，表略）。

　　2006年，松下集团的环境保护成本的投资金额为138亿日元，比2005年增加了2.7%。费用金额（折旧费、人工费、其它经费）为578亿日元，削减了0.7%。投资金额的增加主要原因是防止大气污染和水污染等防治公害的成本的增加，在费用金额当中，不可或缺的成本（防止公害成本、环境损害应对成本、研究开发成本）为300亿日元（表略）。

　　2．评价

　　（1）日本环境部于2005年提出新版本环境会计准则指南，区分环境成本与环境效益，并将环境保护成本细分为企业营运成本、上下游关联成本、行政管理成本、研发成本、社会活动成本和环境救济成本，环境保护效益细分为相对于企业营运成本之利益、相对于上下游关联成本之利益和其他环境保护利益。向自愿公布环境会计信息的日本企业提供了统一的模式，相互之间有了可比性。

　　（2）从披露内容来看，货币信息方面，松下集团依据日本环境部发布的指南模式进行披露，将环境保护成本分明细项目进行披露，并将企业内部经济效益和顾客经济效益进行区分和计量，内容详尽全面；物量信息方面，松下集团从企业活动中的环境保护效果、产品运输时的环境保护效果、产品使用时的环境保护效果三方面，分别对二氧化碳、硫化物和氮化物等具体信息进行较为细致的披露。值得一提的是，松下集团还将气体和废弃物排放量等物量信息进行了金额换算，以货币的形式加以披露，突出了会计在企业环境保护活动中预测、核算及确认、监督的功能；记述性信息方面，松下集团在“与地球环境共存”、“为实现健全社会做贡献”等部分阐述了这一年来的所做的保护环境的努力与成效。

　　（3）另外，松下集团2006年的社会责任报告书通过了第三方验证，对公布数据的可靠性提供了保障。

　　总体来讲，虽然我国企业的环境报告书在披露的格式和内容方面都做了很大的努力和实践，但是其中还有一些缺憾，比如对于保护环境带来实际的经济效益没有进行货币化披露，产生的污染物、废弃物没有进行货币的换算，忽视了会计在环境保护中的预测及核算的职能，而且只披露了保护环境积极的一面，缺少因污染环境而发生的罚款费用，由此可能导致信息不对称。而在这几方面，日本都给我们树立了非常好的榜样，为我国未来的环境会计信息披露提供了不少的经验。

　　二、我国企业环境会计信息披露模式及环境报告书设计

　　（一）模式设计

　　作者认为，在目前我国环境会计具体准则空缺的情况下，应对企业实施“自愿”为主，“强制”为辅的原则，应该考虑采用独立环境报告模式报告环境会计信息，其中应包括货币信息、物量信息以及记述性信息，并且综合采用文字、图表等方式，使环境绩效的披露更加集中、全面和系统，从而使信息使用者能够对企业的环境绩效得出一个恰当的结论。从上面的几个案例和大部分学者的意愿来看，在财务报表的附注上披露能够确认计量的环境会计货币信息，并编制单独的环境报告书补充说明企业的环境绩效和物量信息，是目前解决我国企业环境会计信息披露一个比较好的方式。为此，笔者将以中国的国情和海尔环境报告书的模式为背景，以及日本环境部于2002年提出的环境会计准则指南为基础，设计我国企业的环境报告书框架和环境会计指南。

　　（二）框架和内容设计

　　鉴于环境问题的重要性和持续性，笔者认为应采用报表附注披露和编制单独的环境报告书相结合的方式，对于能够确认、计量的货币信息和有关的环境会计程序和方法等信息要在报表的附注中披露，并以会计准则的形式加以规范。另外还应编制单独的环境报告书，重点包括货币性信息、物量性信息和记述性信息以及第三方的验证。

　　我国的企业环境报告书，要有统一的地方，也要有自身的特色。比如产品的环保性，公司未来的发展定位，本会计期间的社会责任履行情况等，这些应该由企业自行设计。但是，对于一些敏感的数据、利益相关者重点关注的部分应有统一的格式，从而便于比较和分析。以下是笔者认为我国环境报告书中必须要予以披露的四部分，并且对披露格式进行了设计。

　　（1）企业环境成本披露格式(见表3)

　　（2）企业环境保护收益披露格式(见表4)

　　（3）企业环境信息物量信息披露格式(见表5)

　　（4）第三方对环境报告书的验证

　　通过第三方的审验，可以进一步保障数据的正确性，这也是对利益相关者和社会公众负责任的一种体现。

　　（三）制定企业环境会计披露指南的构想

　　我国现有的环境信息披露方式简单、内容不一致、没有统一的规范，企业为了维护自身的利益只披露正面的环境信息，对负面的环境信息披露很少。因此，应当制定环境信息披露指南或准则，使环境信息的披露有据可依，企业之间披露的环境信息有可比性，投资者能够从披露的内容中得到准确的信息。同时，企业依据环境会计准则在报表中公布的环境数据要与报告书中的数据统一，相辅相成，不能自相矛盾。

　　三、结束语

　　从我国已经进行环境会计信息披露的企业和国内大部分学者的观点来看，大家普遍愿意采用以单独的环境报告书补充说明企业的环境会计信息披露。笔者认为，对于能够确认计量的环境会计信息首先要在报表的附注中予以披露，有条件的企业要另外编制单独的环境报告书，或作为社会责任报告书的独立部分。目前，企业的环境信息披露制度在我国已经处于实践和完善阶段。作为负有责任的中国总会计师，应当充分发挥会计在企业环境保护中预测、评价、监管和和反映的职能，体现会计在可持续发展战略方面的决策价值。

　　（作者简介：孙兴华，中国绿盟经济研究院教授；张宏亮，北京工商大学商学院、南开大学国际商学院博士、博士后。）