摘要：2011年10月，财政部正式颁布了《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内实施。虽然《小企业会计准则》制定的初衷是与税法协调一致，但是二者之间仍然存在某些差异。本文主要针对《小企业会计准则》与企业所得税法的差异进行探讨。
关键词：小企业会计准则 企业所得税法 差异


财政部颁布的《小企业会计准则》，虽然减少了与企业所得税法的差异，但由于会计准则与税法毕竟是两个不同领域的规范，因此不可避免地存在一些差异。为了帮助小企业正确纳税，本文对《小企业会计准则》与企业所得税法的主要差异进行论述。
一、小企业会计准则与企业所得税法形成差异的原因
（一）小企业会计准则与企业所得税法的服务目的差异
《小企业会计准则》的目的是为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用。为小企业会计报表使用者提供小企业的经营成果、财务状况等有用的会计信息。而企业所得税法的最终服务目的是为政府税务部门对企业所得进行界定，并征收企业所得税提供规范。
（二）小企业会计准则与企业所得税法的制定原则差异
《小企业会计准则》的制定考虑了我国小企业规模较小、业务较简单、会计基础工作较为薄弱、会计信息使用者的信息需求相对单一等实际情况，对小企业的会计确认、计量和报告进行了简化处理，减少了小企业会计人员职业判断的内容与空间。税法对所得税前扣除费用的基本原则是“据实扣除”，即：任何费用损失除非确属真实发生，否则申报扣除就有可能被认定为偷税行为。其制定的原则应合乎权责发生制、相关性、合理性等原则。
二、《小企业会计准则》与企业所得税法的差异表现
《小企业会计准则》与企业所得税法不可能完全消除差异，对于执行《小企业会计准则》的小企业，要在其会计利润的基础上，按照税法的要求进行纳税调整，计征企业所得税。本文分别从永久性差异和时间性差异两个方面进行探讨。
（一）永久性差异
永久性差异是指在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而形成的差异。这种差异在本期产生，不能在以后各期转回，即永久存在，故被称为“永久性差异”。
1.免税收入。有些项目的收入，会计上列为收入，但税法则不作为应纳税所得额。例如，小企业购买国债的利息收入，按照《小企业会计准则》作为“投资收益”纳入利润总额。但企业所得税法规定，国债利息收入属于免税收入，不计缴企业所得税。又如，小企业取得的权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票短于12个月取得的投资收益），依照企业所得税法也属于免税收入。
2.不可税前扣除的费用或损失。有些支出在会计上应列为费用或损失，但税法上不予认定，因此在计算应税所得时，应调整增加应纳税所得额。不可税前扣除的费用或损失主要包括以下两种情况：
一是范围不同：即会计上作为费用或损失的项目，在计算应纳税所得额时可将其扣除，但在税法上不作为扣除项目。例如：（1）违法经营的罚款和被没收财物的损失；（2）各项税收的滞纳金和罚金；（3）各种非救济公益性赞助支出。以上项目在《小企业会计准则》中都列为营业外支出，但税法规定不可税前扣除。
二是标准不同：即在会计上作为费用或损失的项目，税法上可作为扣除项目，但规定了计税开支的标准限额，超限额部分不允许扣除。例如：（1）利息支出，《小企业会计准则》规定可在费用中据实列支，但税法规定向非金融机构借款的利息支出，超过按照金融机构同类同期贷款利率计算的数额的部分，不准扣减应税利润；（2）工资性支出，《小企业会计准则》将工资、奖金全部列为成本费用，但税法规定不合理的工资性支出应缴纳所得税，不得税前扣除；（3）职工工会经费和职工福利费，《小企业会计准则》根据实发工资总额计提职工工会经费、职工福利费，而税法上分别按照工资总额的2%、14%计算扣除，超额部分不得税前扣除；（4）公益、救济性捐赠支出，《小企业会计准则》列为营业外支出，但税法规定在会计利润总额12%以内的部分准予扣除，超额部分不得税前扣除；（5）业务招待费，《小企业会计准则》列为管理费用，但税法规定按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
3.非会计收入而税法规定作为收入征税。在某些情况下，按照《小企业会计准则》的规定不确认收入或冲减收入，但税法则作为收入征税。例如，企业销售时，因误开发票作废，但由于冲转发票存根未予保留，税法上仍视为销售收入征税；销售退回与折让，未取得合法凭证，税法上也不予认定，仍按销售收入征税。
（二）时间性差异
时间性差异是指企业的税前会计利润和纳税所得虽然计算的口径一致，但由于二者的确认时间不同而产生的差异。这种差异会在以后期间转回，使两者趋于一致。因为《小企业会计准则》制定的初衷是和税法协调一致，尽可能地消除二者之间的差异，从时间性差异这方面来说，《小企业会计准则》基本消除了小企业会计与所得税的时间性差异，但仍然存在少许不可消除的情况。例如，小企业在收到与资产相关的政府补助、收到用于补偿小企业以后期间相关费用或亏损的其他政府补助时，《小企业会计准则》要求确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。而企业所得税法要求在收到政府补助时一次性计入当期收入或者在符合条件的情况下作为不征税收入，导致小企业会计与税法存在时间性差异。又如，所得税法规定，未使用、不需要的固定资产不允许计提折旧，而《小企业会计准则》要求计提折旧，从而产生时间性差异。
由于《小企业会计准则》基本消除了小企业会计与税法的差异，需要小企业进行纳税调整的交易或事项较少，因此《小企业会计准则》要求小企业在财务报表附注中增加纳税调整的说明，披露“对已在资产负债表和利润表中列示项目与企业所得税法规定存在差异的纳税调整过程”。
三、小结
《小企业会计准则》主要是为小企业会计信息使用者提供真实有效的会计信息，从而使它们及时有效的做出正确的财务决策。而税法规则是为了保证国家的财政收入，协调国家的宏观调控。二者目的的差异、制定原则的差异导致它们在实务处理上产生了某些差异。笔者认为，应不断完善我国《小企业会计准则》与税收法规，尽最大可能协调并减少二者之间的差异。Z


参考文献：
1.财政部会计司.关于征求《小企业会计准则（征求意见稿）》意见的函.财会便［2010］65号.
2.李群.新《企业会计准则》与现行税制的差异及处理[M].北京：经济管理出版社，2007.
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